愛(ài)華網(wǎng)???? 企業(yè)為了擴(kuò)大產(chǎn)品銷(xiāo)售和減少庫(kù)存，經(jīng)常會(huì)采取代銷(xiāo)這一營(yíng)銷(xiāo)方式。典型的委托代銷(xiāo)的受托方只是以委托方的名義進(jìn)行銷(xiāo)售活動(dòng)，其后果歸委托方承擔(dān)，因而從受托方講，代銷(xiāo)行為本身并不符合收入的確認(rèn)條件。但是，從稅法的角度講，為了保證增值稅鏈條的完整性，防止納稅人非法避稅，不得不將委托代銷(xiāo)行為視為銷(xiāo)售，并依法征收增值稅，致使會(huì)計(jì)與稅法在對(duì)待代銷(xiāo)的看法上出現(xiàn)了較大的差異。本文依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》和《增值稅暫行條例》及其《實(shí)施細(xì)則》的精神，對(duì)企業(yè)代銷(xiāo)行為的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理方法略作比較，目的是加深對(duì)稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的認(rèn)識(shí)，以正確運(yùn)用稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則工具，在正確進(jìn)行納稅申報(bào)的同時(shí)，能夠?yàn)槠髽I(yè)會(huì)計(jì)信息的使用者提供正確的會(huì)計(jì)信息。 一、對(duì)代銷(xiāo)方式的分類(lèi)考察 ?。ㄒ唬┮曂I(mǎi)斷方式 視同買(mǎi)斷是指委托方與受托方簽訂代銷(xiāo)協(xié)議，雙方按照約定的價(jià)格結(jié)算代銷(xiāo)款項(xiàng)，受托方可以自行決定對(duì)第三方的銷(xiāo)售價(jià)格，實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格與結(jié)算價(jià)格之間的差額為代銷(xiāo)費(fèi)用的一種代銷(xiāo)方式。視同買(mǎi)斷又可以再細(xì)分為兩種方式，一種是附有買(mǎi)斷條款的代銷(xiāo)方式，即代銷(xiāo)協(xié)議明確約定受托方負(fù)有買(mǎi)進(jìn)義務(wù)，不能退還代銷(xiāo)商品；另一種是不附有買(mǎi)斷條款的代銷(xiāo)方式，即代銷(xiāo)協(xié)議明確約定，受托方可以將未銷(xiāo)售商品返還給委托方。在前一種代銷(xiāo)方式下，委托代理雙方是一種真實(shí)的買(mǎi)賣(mài)關(guān)系，委托方在將代銷(xiāo)商品移送給受托方時(shí)即可以確認(rèn)商品銷(xiāo)售收入。在該種銷(xiāo)售方式下，會(huì)計(jì)與稅法的認(rèn)識(shí)基本一致，雙方都應(yīng)當(dāng)確認(rèn)銷(xiāo)售收入，并依法繳納增值稅；在后一種代銷(xiāo)方式下，雙方不是一種真實(shí)的買(mǎi)賣(mài)關(guān)系，委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，受托方也不作購(gòu)進(jìn)商品處理，只有當(dāng)受托方向委托方開(kāi)具代銷(xiāo)清單時(shí)，才能確認(rèn)銷(xiāo)售收入。 （二）收取手續(xù)費(fèi)方式 收取手續(xù)費(fèi)方式指委托方與受托方約定，受托方只能按照委托方規(guī)定的價(jià)格銷(xiāo)售代銷(xiāo)商品，雙方按照實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格結(jié)算代銷(xiāo)商品價(jià)款，委托方另外向受托方支付代銷(xiāo)費(fèi)用的一種代理銷(xiāo)售方式。在該種代銷(xiāo)方式下，會(huì)計(jì)與稅法的認(rèn)識(shí)存在比較大的分歧，由于雙方不是一種買(mǎi)賣(mài)關(guān)系，甚至連形式上的買(mǎi)賣(mài)關(guān)系都不是，因此委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，受托方也不作購(gòu)進(jìn)商品處理，只有當(dāng)受托方向委托方開(kāi)具代銷(xiāo)清單時(shí)，才能確認(rèn)銷(xiāo)售收入。但是，與視同買(mǎi)斷方式一樣，稅法要求雙方都要確認(rèn)收入，并繳納增值稅，而且還要另外就委托方向受托方支付的手續(xù)費(fèi)征收營(yíng)業(yè)稅。 二、視同銷(xiāo)售行為的稅務(wù)處理 《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：納稅人將貨物交付其他單位和個(gè)人代銷(xiāo)、銷(xiāo)售代銷(xiāo)貨物，均應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物，計(jì)算并繳納增值稅。 (一)受托方的稅務(wù)處理 對(duì)受托方來(lái)說(shuō)，不管什么形式的銷(xiāo)售代銷(xiāo)貨物行為均應(yīng)視同銷(xiāo)售，受托方將貨物賣(mài)出時(shí)發(fā)生納稅義務(wù)，并按照貨物銷(xiāo)售價(jià)格計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，受托方向委托方另外收取的手續(xù)應(yīng)當(dāng)計(jì)算營(yíng)業(yè)稅。 ?。ǘ┪蟹降亩悇?wù)處理 不管什么樣的代銷(xiāo)方式，委托方在收到受托方交付的代銷(xiāo)清單時(shí)均應(yīng)當(dāng)確認(rèn)銷(xiāo)售收入，并計(jì)算納稅。如果委托方在收到代銷(xiāo)清單之前就已經(jīng)收到全部或部分貨款，則在收到全部或部分貨款時(shí)產(chǎn)生納稅義務(wù)，如果委托方在發(fā)出貨物滿180 天仍未收到全部或部分貨款，則在發(fā)出貨物滿180 天的當(dāng)天產(chǎn)生納稅義務(wù)。 三、代銷(xiāo)行為的會(huì)計(jì)處理 ?。ㄒ唬?huì)計(jì)確認(rèn)原則 從會(huì)計(jì)角度分析，視同銷(xiāo)售行為是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入，要取決于其是否符合收入的定義和收入確認(rèn)的條件。只要代代銷(xiāo)行為不引起貨物權(quán)屬的改變，會(huì)計(jì)上就不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入；只要代代銷(xiāo)行為引起貨物權(quán)屬的改變，即貨物的所有權(quán)由原會(huì)計(jì)主體轉(zhuǎn)移給新會(huì)計(jì)主體，會(huì)計(jì)上就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。 ?。ǘ?huì)計(jì)核算方法 在代銷(xiāo)方式下，受托方會(huì)計(jì)處理要復(fù)雜于委托方，受托方是否可以確認(rèn)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入，這要取決于具體的代銷(xiāo)方式，即實(shí)質(zhì)上是屬于真實(shí)的買(mǎi)斷關(guān)系，還是視同買(mǎi)斷關(guān)系，以及是否屬于收取手續(xù)費(fèi)方式。 1．受托方會(huì)計(jì)處理 ?。?）真實(shí)買(mǎi)斷 真實(shí)買(mǎi)斷即符合收入確認(rèn)條件的買(mǎi)斷，受托方接受代銷(xiāo)商品后無(wú)權(quán)將未銷(xiāo)售代銷(xiāo)商品返還給委托方。對(duì)于雙方而言，在代銷(xiāo)產(chǎn)品轉(zhuǎn)移時(shí)，即可確認(rèn)買(mǎi)賣(mài)關(guān)系。受托方的具體會(huì)計(jì)處理方法為：第一，收到代銷(xiāo)商品時(shí)，按照結(jié)算價(jià)格借記“受托代銷(xiāo)商品”，貸記“代銷(xiāo)商品款”；第二，受托方對(duì)外銷(xiāo)售后，按照實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)款和增值稅借記“銀行存款”，按照實(shí)際售價(jià)貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，同時(shí)貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”；第三，按照代銷(xiāo)商品的實(shí)際購(gòu)進(jìn)成本，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“受托代銷(xiāo)商品”；第四，收到委托方發(fā)票時(shí)，借記“代銷(xiāo)商品款”，“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅( 進(jìn)項(xiàng)稅額) ”，貸記“應(yīng)付賬款”。
（2）視同買(mǎi)斷 視同買(mǎi)斷，即不符合收入確認(rèn)條件的買(mǎi)斷，受托方可以有條件地將未售商品退還給委托方，因此“買(mǎi)賣(mài)”雙方并不是一種真實(shí)的買(mǎi)賣(mài)關(guān)系，而是一種典型的委托代理關(guān)系。在該種代銷(xiāo)方式下，受托方在接受商品時(shí)不作購(gòu)進(jìn)商品處理，對(duì)于委托方而言，受托方只有將商品銷(xiāo)售給第三方時(shí)，才能確認(rèn)銷(xiāo)售收入。在該結(jié)算方式下，受托方的具體會(huì)計(jì)處理方法與視同斷結(jié)算方式完全相同。 ?。?）收取手續(xù)費(fèi)方式 收取手續(xù)費(fèi)方式也是一種典型的委托代理銷(xiāo)售方式，“買(mǎi)賣(mài)”雙方也不是一種真實(shí)的買(mǎi)賣(mài)關(guān)系。在這種代銷(xiāo)方式下，受托方的具體會(huì)計(jì)處理方法為:第一，銷(xiāo)售代銷(xiāo)商品時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)付賬款”，同時(shí)貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅( 銷(xiāo)項(xiàng)稅額) ”；第二，結(jié)算手續(xù)費(fèi)收入時(shí)，借記“應(yīng)付賬款”，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”或“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”；第三，計(jì)算營(yíng)業(yè)稅時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”；第四，收到委托方開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票并支付貨款時(shí)，借記“應(yīng)付賬款”，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，貸記“銀行存款”。 2．委托方會(huì)計(jì)處理 ?。?）真實(shí)買(mǎi)斷 在真實(shí)買(mǎi)斷方式下，買(mǎi)賣(mài)雙方是一種真實(shí)的買(mǎi)賣(mài)關(guān)系，因此，在委托方向受托方移送商品時(shí)，可以立即確認(rèn)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入。會(huì)計(jì)委托方的會(huì)計(jì)處理過(guò)程為：第一，交付代銷(xiāo)商品并向受托方開(kāi)具增值稅發(fā)票時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”，按照與受托方協(xié)議的結(jié)算價(jià)格貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅( 銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”， 同時(shí)按代銷(xiāo)商品的生產(chǎn)成本借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“委托代銷(xiāo)商品”。第二，收到受托方支付的代銷(xiāo)商品款時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收賬款”。 ?。?）視同買(mǎi)斷 在該種代銷(xiāo)方式下，委托方向受托方交付商品并不意味著商品所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，只有當(dāng)?shù)绞盏绞芡蟹降拇N(xiāo)清單時(shí)，才能確認(rèn)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入。具體會(huì)計(jì)處理為：第一，交付代銷(xiāo)商品時(shí)，借記“委托代銷(xiāo)商品”，貸記“庫(kù)存商品”；第二，收到代銷(xiāo)清單時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅( 銷(xiāo)項(xiàng)稅額) ”，同時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“委托代銷(xiāo)商品”；第三，收到代銷(xiāo)商品款時(shí)，借記“銀行存款”，代記“應(yīng)收賬款”。 （3）收取手續(xù)費(fèi)方式 與視同買(mǎi)斷類(lèi)似，委托方向受托方交付商品時(shí)，商品銷(xiāo)售過(guò)程并沒(méi)有完成，只有當(dāng)收到受托方的供銷(xiāo)清單時(shí)才能確認(rèn)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入。具體會(huì)計(jì)處理過(guò)程為：第一， 發(fā)出代銷(xiāo)商品時(shí)，借記“委托代銷(xiāo)商品”，貸記“庫(kù)存商品”；第二，收到代銷(xiāo)清單時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅( 銷(xiāo)項(xiàng)稅額) ”，同時(shí)借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“委托代銷(xiāo)商品”；與受托方結(jié)算手續(xù)費(fèi)時(shí)，借記“銷(xiāo)售費(fèi)用”，貸記“應(yīng)收賬款”；第四，收到代銷(xiāo)貨款時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收賬款”。 三、結(jié)束語(yǔ) 從會(huì)計(jì)角度講，除真實(shí)買(mǎi)斷，無(wú)論是視同買(mǎi)斷還是支付手續(xù)費(fèi)方式，委托方都只都在收到代銷(xiāo)清單時(shí)才能確認(rèn)銷(xiāo)售收入。對(duì)于受托方而言，供銷(xiāo)商品銷(xiāo)售收入的實(shí)現(xiàn)必須通過(guò)收入準(zhǔn)則的測(cè)試。在視同買(mǎi)斷方式下，受托方只要將代銷(xiāo)商品出售給第三方即可確認(rèn)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入，而在收取手續(xù)費(fèi)方式下，受托方不能確認(rèn)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入，而只能確認(rèn)供銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)收入。從稅務(wù)角度講，在各種供銷(xiāo)方式下，代理雙方均可以確認(rèn)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入。 參考文獻(xiàn)： 1．章君．八種增值稅視同銷(xiāo)售行為的稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理辨析——基于新稅法和新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[J]．山西財(cái)政稅務(wù)專(zhuān)科學(xué)校學(xué)報(bào)，2011（08）． 2．呂敏．企業(yè)商品代銷(xiāo)業(yè)務(wù)財(cái)稅處理難點(diǎn)對(duì)比解析[J]．江蘇商論，2011，（07）．
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