稅制的國際取經(jīng)

　　中國稅收存在的種種“怪現(xiàn)象”，其根源在于尚不成熟的稅收制度。不同的國家在稅收制度上會存在很大的差異，如稅制結(jié)構(gòu)的不同，各個稅種的征收范圍以及稅率的不同，稅收管理體制的不同等等。發(fā)達國家的稅收制度經(jīng)過幾百年的演變已經(jīng)積累了非常成熟的經(jīng)驗，通過比較中外稅收制度，會對中國新一輪稅改提供許多有益的啟示。

　　稅制結(jié)構(gòu)：發(fā)達國家的所得稅導(dǎo)向

　　稅制結(jié)構(gòu)是根據(jù)國情，為實現(xiàn)稅收的效率、公平、財政目標(biāo)，由若干不同性質(zhì)和作用的稅種組成的主次分明、層次得當(dāng)、長短互補、具有一定功能的稅收體系，它在相當(dāng)程度上決定了一個國家稅收功能的發(fā)揮程度。從一個國家的稅制結(jié)構(gòu)可以看出該國政府的經(jīng)濟政策怎樣，支持什么、不提倡什么，進而可以獲悉該國的國情以及政府的政策導(dǎo)向。如果將稅收體系比喻成一個人體的話，那么稅制結(jié)構(gòu)就相當(dāng)于這個人體的骨骼，它決定了稅制的成長發(fā)育是否堅實、完美。

　　目前大多數(shù)發(fā)達的西方國家采用的是以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。它是生產(chǎn)力和市場經(jīng)濟發(fā)展的客觀要求，采取這種稅制結(jié)構(gòu)能起到加速商品流通與交換，減少國家之間的貿(mào)易障礙（如關(guān)稅保護等），擴大市場。從第一次世界大戰(zhàn)前后幾年開始，主要發(fā)達資本主義國家相繼完成了進入現(xiàn)代稅收制度的進程，大多數(shù)發(fā)達國家都確立了以所得稅為主體稅種的稅收制度。

　　中國現(xiàn)行的稅制結(jié)構(gòu)是1994年稅制改革之后建立起來的、以增值稅和所得稅為主體的稅制模式。和大多數(shù)發(fā)展中國家和地區(qū)相同，我國生產(chǎn)力發(fā)展水平低，經(jīng)濟比較落后，人均國民收入水平和生活水平都比較低，還沒有出現(xiàn)發(fā)達國家那樣高度發(fā)達的市場經(jīng)濟和國際貿(mào)易，因此采用這種以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制體系更能保證國家的稅收收入。

　　在發(fā)達國家中，法國是比較少的以流轉(zhuǎn)稅為主體的國家之一。對于我國來講，考慮到政治、經(jīng)濟、財政等諸多方面的因素，為保證國家的財政收入和經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展，在相當(dāng)長的一段時期內(nèi)，仍要采用流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，因此，法國的稅制結(jié)構(gòu)對完善我國的稅制結(jié)構(gòu)來說有一定的借鑒意義。

　　法國現(xiàn)行稅制由50多個稅種組成，主要由增值稅、所得稅、公司所得稅、關(guān)稅、消費稅、遺產(chǎn)和贈與稅、自然資源稅、財產(chǎn)稅、工薪稅等。稅收收入占財政收入的比重很高，自20世紀(jì)70年代以來，法國財政收入的95%以上都是來自稅收，并且增值稅占全部稅收的50%左右，增值稅的征稅范圍擴大到零售環(huán)節(jié)。所得稅和公司所得稅占稅收總額的23.6%和11.6%，其他各稅所占比重均很小。而中國目前的情況是稅制結(jié)構(gòu)不合理，商品稅比重偏高，雖然有逐年下降的趨勢，但是仍占稅收收入的60%左右，同時所得稅比重過小，只占稅收總收入的20%左右。這種比例狀況使得國家稅收收入對個別稅種（如增值稅）過度依賴，加劇了國家稅收收入波動的風(fēng)險，而具有“自動穩(wěn)定器”之稱的企業(yè)所得稅以及個人所得稅在稅制結(jié)構(gòu)的比重過低，不利于經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展。

　　稅種比較

　　我國目前采取以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅收體系，主要稅種包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅和關(guān)稅，而其中增值稅和消費稅占了很大的比例，影響也比較大，因此，增值稅和消費稅的合理與否將直接影響稅收功能的發(fā)揮好壞與程度。

　　61557; 增值稅：歐洲的轉(zhuǎn)型脈絡(luò)

　　我國目前由生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅的轉(zhuǎn)型已經(jīng)是大勢所趨，不過這一過程需要考慮由于稅基縮小而產(chǎn)生的財政收入缺口。在這方面，比利時于1971年開始實施消費型增值稅，但規(guī)定最初若干年間，對外購固定資產(chǎn)所含稅款，只能按一定比例扣除，以后比例逐步擴大，直至全額抵扣。前西德1968年實行消費型增值稅，具體做法是允許企業(yè)全額抵扣外購固定資產(chǎn)所含稅款，但同時開征特別投資稅，其稅率逐步降低，直至過渡期結(jié)束。

　　自20世紀(jì)90年代以來，許多國家擴大了增值稅征收范圍，如法國、荷蘭、丹麥、等，有些國家甚至將不動產(chǎn)納入增值稅征收范圍。目前世界上絕大多數(shù)發(fā)達國家和一部分發(fā)展中國家，在工業(yè)、農(nóng)業(yè)、批發(fā)、零售、服務(wù)領(lǐng)域普遍征收增值稅。這種廣泛的增值稅實施范圍使增值稅在消除重復(fù)征稅方面更具完整性和統(tǒng)一性，可以避免增值稅征收抵扣鏈條的中斷。

　　而我國的增值稅制卻一方面未擴展到服務(wù)領(lǐng)域等部分第三產(chǎn)業(yè)，另一方面卻又試圖用不規(guī)范的方法連接斷裂的征收鏈條。如我國規(guī)定一般納稅人購買或銷售應(yīng)稅貨物所支付的運輸費用按7%扣除。但一般納稅人的適用稅率為17%，支付的費用卻按7%扣除，納稅人少扣稅10%，有失公允；而且國家對運輸業(yè)征收3%的營業(yè)稅，而購買者卻按7%抵扣，等于國家損失4%的稅收。另外，在增值稅扣稅憑證中硬塞進一個運輸發(fā)票，增加了虛開、多開的可能性，加大了稅收管理的難度。

　　61557; 消費稅：韓國的雙管齊下

　　我國在1994年推出了規(guī)范化的消費稅稅種，而隨著社會發(fā)展和人民生活水平的提高，消費稅在征稅范圍上與時代脫節(jié)已成為共識。在調(diào)整消費稅征稅范圍方面可以借鑒韓國和臺灣地區(qū)的一些做法。

　　韓國的消費稅稅制將奢侈性活動場所和娛樂器材納入征稅范圍，前者包括賽馬場、滑雪場、蒸汽浴室、卡巴萊（有歌舞表演的餐廳）、夜總會等；后者包括桌球、高爾夫球、獵槍等。臺灣對包括高級皮毛皮革制品、游艇、摩托艇等奢侈品，以及高爾夫球場、歌廳、舞廳等高檔消費場所在開征增值稅的基礎(chǔ)上，單獨開征了高稅率的娛樂稅，作用與消費稅相同。

　　此外，美國等許多國家消費稅的課征設(shè)在零售環(huán)節(jié)，而我國的消費稅課征卻設(shè)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，為生產(chǎn)企業(yè)提供了避稅的機會，造成稅收大量流失，“古井事件”就是這一問題的縮影。

　　61557; 所得稅：各國的選擇性優(yōu)惠

　　長期以來，內(nèi)外兩制，外商投資企業(yè)在我國享受“超國民待遇”。而現(xiàn)在世界上只有越南、以色列、中國等極少數(shù)國家實行內(nèi)外資完全不同的所得稅政策。世界各國對外資企業(yè)進行稅收優(yōu)惠的趨勢是由普惠制向特惠制過渡。對外資企業(yè)，大部分國家實行有選擇的稅收優(yōu)惠政策，選擇的條件各國各有不同。如：俄羅斯對新辦生產(chǎn)企業(yè),外資比重達到30%，投資達20萬美元，免征所得稅2年，減半三年；印尼規(guī)定在國家指定的行業(yè)投資新建的外資企業(yè)可免稅10年，如這些企業(yè)建在國家特定的地區(qū)還可以增加兩年免稅。新加坡規(guī)定對外資企業(yè)符合政府經(jīng)濟發(fā)展需要，并經(jīng)申請認定，分別給予5~15年減免稅，其固定資本支出，經(jīng)批準(zhǔn)給予50%的投資折扣；根據(jù)投資規(guī)模和引進技術(shù)情況，馬來西亞對外資企業(yè)分別給予2~8年減免稅等。

　　61557; 遏制外企避稅：西方的納稅人舉證

　　跨國企業(yè)進行避稅的形式多種多樣，比較普遍的是轉(zhuǎn)移利潤、轉(zhuǎn)移費用、利用國際避稅港進行避稅。他們的分公司和子公司遍及世界各地，許多交易都在跨國企業(yè)內(nèi)部發(fā)生，因此反避稅成為全球性的稅務(wù)難題，西方國家對此的措施包括以下兩個方面：

　　 1．對惡意轉(zhuǎn)移定價的懲處。一般國家對認定的轉(zhuǎn)移定價行為，稅務(wù)部門也只是進行調(diào)整，而不進行處罰。但對于惡意的轉(zhuǎn)移定價，美國、英國、法國、意大利、比利時、加拿大、澳大利亞等國轉(zhuǎn)移定價稅制近年都增加了對過分轉(zhuǎn)移定價的處罰條款。美國1996年發(fā)布了關(guān)于轉(zhuǎn)移定價處罰條款的實施細則，細則規(guī)定：凈利潤調(diào)整金額在500萬美元以上（含500萬美元）、達到或超過調(diào)整后總收入10%，或者轉(zhuǎn)移價格等于或高于正常交易價格2倍、等于或低于正常交易價格1/2，處以所逃避稅款20%罰款；凈利潤調(diào)整金額在2000萬美元以上（含2000萬美元）、達到或超過調(diào)整后總收入20%，或者轉(zhuǎn)移價格等于或高于正常交易價格4倍、等于或低于正常交易價格1/4，處以所逃避稅款40%罰款。

　　 2．納稅人舉證責(zé)任的明確。以前舉證單純由稅務(wù)機關(guān)承擔(dān)，而現(xiàn)行英國、法國、意大利、比利時、加拿大、澳大利亞等國也都明確規(guī)定了納稅人的舉證責(zé)任，將及時提供資料的責(zé)任放在納稅人頭上。納稅人如不在轉(zhuǎn)移定價調(diào)整時舉證，就會面臨相關(guān)處罰。美國轉(zhuǎn)移定價稅制規(guī)定，國內(nèi)收入局對關(guān)聯(lián)企業(yè)間的所得調(diào)整將由法庭支持,除非納稅人能證明調(diào)整是武斷和不合理的。目前，我國轉(zhuǎn)移定價稅制缺乏舉證條款，稅務(wù)機關(guān)在實施轉(zhuǎn)讓定價稅制時沒有權(quán)威性，往往處于被動地位，外商大都采取一拖再拖，討價還價的方法，或與稅務(wù)機關(guān)周旋，嘆苦經(jīng)，講困難，要求照顧，造成稅務(wù)機關(guān)調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價避稅業(yè)務(wù)的時間拖長。這方面，我國轉(zhuǎn)移定價稅制需要借鑒國外經(jīng)驗。

　　61557; 社會保障稅：瑞士的頭號稅種

　　社會保障稅是當(dāng)今世界上絕大多數(shù)國家用于籌集社會保障所需資金的一種稅種，因其使各國政府順利解決了國民安全、保險的資金籌集問題，所以在很短的時間內(nèi)在世界范圍內(nèi)迅速興起和發(fā)展，而且在瑞士、德國等國家社會保障稅收入已經(jīng)超過增值稅，成為頭號稅種。

　　我國的稅收體系中還沒有社會保障稅，成為所得稅體系框架中明顯的缺陷。隨著人口老齡化進程加快，離退休人員和失業(yè)人員數(shù)量劇增，開征社會保障稅成為大勢所趨，能夠成為社會安定的“穩(wěn)壓器”，同時也是完善所得稅制的必然要求。

　　稅收管理體制比較

　　 ◆分稅制：美國的明晰責(zé)權(quán)

　　我國現(xiàn)行的分稅制只涉及稅款征收管理權(quán)，而所有稅種的立法權(quán)、解釋權(quán)、稅目、稅率的調(diào)整權(quán)，一律集中在中央。另外，財權(quán)與事權(quán)錯位，中央政府與地方政府的職責(zé)權(quán)限并不十分明了。這就導(dǎo)致了地方政府各自為政、超越權(quán)限隨意改變國家統(tǒng)一的稅收政策、企業(yè)稅收籌劃做得膽戰(zhàn)心驚、國稅與地稅關(guān)系曖昧，將中央稅種變成地方稅入庫等問題的出現(xiàn)。

　　在這方面，我們可以借鑒美國的一些做法。美國稅收分為聯(lián)邦稅、州稅和地方稅，各級政府都有明確的事權(quán)和獨立的征稅權(quán)，并都有“當(dāng)家”稅種，主要稅種同源分享。各級政府獨立行使歸屬于本級政府的稅收立法權(quán)和稅收管理權(quán)。聯(lián)邦、州和地方三級議會都可以在聯(lián)邦憲法規(guī)定的范圍內(nèi)確定自己的稅收制度。這就使得美國形成了統(tǒng)一的聯(lián)邦稅收制度和有差別的州及地方稅收制度并存的格局。各州和地方的稅收政策差異甚大。聯(lián)邦、州和地方政府各有一套稅務(wù)征管機構(gòu)，征管方式也各具特色。為協(xié)調(diào)好三級政府同復(fù)雜的稅源共享關(guān)系，美國主要通過稅款代征、稅種補征、稅收扣除、稅收抵免、稅收免征等方法來加以調(diào)整；為彌補州和地方政府用本級稅收收入沖抵本級支出的不足，美國實行自上而下的補助金制，即聯(lián)邦對州和地方發(fā)放的聯(lián)邦補助金，以及州對地方政府發(fā)放的州補助金。

　　借鑒國外的經(jīng)驗，我國首先要做的就是科學(xué)的界定中央與地方的財權(quán)和事權(quán)，通過法律形式規(guī)范事權(quán)劃分范圍，對中央、省、市、縣的事權(quán)及事權(quán)安排的支出做出明確的規(guī)定，并在此基礎(chǔ)上，根據(jù)財權(quán)與事權(quán)一致、收入與支出一致的原則，劃分中央與地方的收入，嚴肅稅法，減少隨意性。

　　 ◆降低稅收成本：德國的輕松納稅

　　在我國，稅收高成本已成為一個頑疾。主要原因是在監(jiān)督打擊型的稅收管理模式下，征收手續(xù)繁瑣，浪費人力、物力。而德國等國家由于將納稅服務(wù)與管理結(jié)合緊密，相互融合為一個整體，且納稅服務(wù)的理念深深地植根于稅務(wù)機關(guān)和稅務(wù)人員的意識和行動中，所以在整個稅收管理中處處體現(xiàn)出程序的簡便、流暢，這樣自然就節(jié)約了征納雙方的成本。

　　在利用社會資源進行納稅服務(wù)方面，德國的稅務(wù)機關(guān)與社會有關(guān)部門、中介機構(gòu)有明確分工，共同構(gòu)成完整的納稅服務(wù)體系。德國的稅制比較復(fù)雜，納稅人了解有關(guān)的稅收政策，一般都是通過稅務(wù)代理人和納稅人協(xié)會。德國的納稅人協(xié)會是中立的民間組織，經(jīng)費來源為會員繳納的會費。協(xié)會幫助會員充分了解稅法，履行納稅義務(wù)，同時督促政府有效使用稅款。德國的很多納稅人委托稅務(wù)代理人進行納稅申報，這樣可提高稅務(wù)申報質(zhì)量。

　　在我國，經(jīng)過完善的稅務(wù)代理制度應(yīng)該大有可為。但必須真正、徹底地剪斷稅務(wù)代理機構(gòu)與稅收部門之間的臍帶，稅務(wù)代理機構(gòu)絕不能變成第二個稅務(wù)局。

　　如果將整個稅制體系比喻成一個人體的話，那么稅制結(jié)構(gòu)是整個稅制體系的骨骼，每個稅種是稅制體系的各個器官，稅收管理體制則是流動在整個稅制體系中讓其正常有效運轉(zhuǎn)的血液，好的血液循環(huán)才會使人具有活力，好的稅收管理體制才會使稅制體系發(fā)揮他應(yīng)有的作用，當(dāng)血液循環(huán)不暢或者器官出現(xiàn)問題的時候，人體就會生病，這時我們可以通過借鑒其他人保健的方法，結(jié)合自身的情況來調(diào)整自己的身體，使身體恢復(fù)最佳的狀態(tài)，并根據(jù)不同的時期不斷的調(diào)整，使自己始終能夠保持這種最佳的狀態(tài)。一個國家的稅制體系也是如此?！　?/p>

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