愛華網(wǎng)泉州市某分局現(xiàn)有針織行業(yè)企業(yè)共103戶，其中來料加工戶約占三分之一，大部分是向國稅繳納企業(yè)所得稅的納稅人。在管征中，該分局發(fā)現(xiàn)這部份納稅人除增值稅免征外，所申報(bào)繳納的企業(yè)所得稅也較少，企業(yè)所得稅稅負(fù)較低，為何這部分納稅人企業(yè)所得稅稅負(fù)如此之低，而很多企業(yè)卻年年擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模？長虧不倒的現(xiàn)象里面是否存在著行業(yè)的某些共同的規(guī)律，通過典型調(diào)查能否揭開其隱藏的問題？該分局決定選擇該行業(yè)中規(guī)模比較大的幾家企業(yè)入手進(jìn)行評估，便于今后以點(diǎn)帶面、總結(jié)加強(qiáng)該行業(yè)稅收管征的經(jīng)驗(yàn)。
二、企業(yè)基本情況
泉州XX針織有限公司是較具代表性的企業(yè)之一，該針織公司成立于2000年5月，系臺商獨(dú)資企業(yè)，增值稅一般納稅人，注冊資本300萬美元，于2000年6月正式投產(chǎn)營業(yè)，全部承接的是來料加工業(yè)務(wù)，并于當(dāng)年獲利，根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》的相關(guān)規(guī)定，該公司從獲利年度起享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”的優(yōu)惠政策，自2005年度起為全額征收期。2005年全年共加工各類針織衣1500.26萬件，申報(bào)加工費(fèi)收入3090.5萬元，賬面虧損126.11 萬元，定率征收企業(yè)所得稅22.39萬元，如果不是按所得率征收，外資企業(yè)所得稅幾乎無稅可收。
企業(yè)的營業(yè)收入單一，主要是：外貿(mào)企業(yè)支付的加工費(fèi)用，合同平均每件針織衣加工費(fèi)2.06元，總收入3090.5萬元。
從該公司生產(chǎn)費(fèi)用來看：
1、該公司現(xiàn)有廠房二幢，共165,000平方米，系租賃，年租金330.2萬元；
2、現(xiàn)有員工2,080人，全年支付工資2,357.32萬元；
3、全年共用電度203.44萬千瓦/小時(shí)，支付電費(fèi)77.31萬元；
4、全年發(fā)生的其它管理費(fèi)用及經(jīng)營費(fèi)用450.30萬元；
5、財(cái)務(wù)費(fèi)用本年發(fā)生額220.2萬元，其中利息支出226.57萬元；
6、計(jì)提機(jī)器機(jī)械折舊18.72萬元。
企業(yè)在該分局組織的所得稅自查申報(bào)中，已自查調(diào)增應(yīng)納稅所得額283.81萬元，調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額157.7萬元，調(diào)整后的利潤率5%，自查調(diào)整項(xiàng)目包括（1）調(diào)增主營業(yè)務(wù)收入270.94萬元；（2）調(diào)減營業(yè)外支出12.87萬元。調(diào)整后應(yīng)納稅所得額157.7萬元，應(yīng)交所得稅42.59萬元，已入庫22.39萬元，差額20.2萬元也已征收入庫。如果單從所得稅申報(bào)表看，企業(yè)調(diào)整后的利潤率屬正常水平。
三、案頭分析
但評估人員并未就此感覺輕松，通過“一戶式”資料、CTAIS系統(tǒng)的信息，結(jié)合其財(cái)務(wù)報(bào)告、納稅申報(bào)表，運(yùn)用相應(yīng)的分析方法，發(fā)現(xiàn)還存在以下異常情況：
1、來料加工企業(yè)都是“兩頭在外”，通過接單的形式從外面接受加工合同，但合同中的加工費(fèi)與實(shí)際的加工費(fèi)出入較大，來料加工業(yè)務(wù)中往往壓低加工費(fèi)，這些情況多見于外商獨(dú)資企業(yè)，因?yàn)橥怃N產(chǎn)品的定價(jià)大多是以原材料進(jìn)口價(jià)格為基礎(chǔ)加上加工費(fèi)，而加工費(fèi)率低，極易造成企業(yè)虧損，有轉(zhuǎn)移利潤之嫌。該公司平均每件針織衣加工費(fèi)2.06元，加工費(fèi)明顯偏低。
2、該公司自行調(diào)增主營業(yè)務(wù)收入270.94萬元，數(shù)額較大，調(diào)整的具體項(xiàng)目和調(diào)整依據(jù)是什么,公司未作詳細(xì)說明。
3、該公司年末短期借款高達(dá)4,000萬元，借款用途是什么？當(dāng)年貨幣資金比年初減少1,100萬元，這些資金用于哪里？從財(cái)務(wù)報(bào)表看，本年的銷售收入比上年不升反降，同比下降了9.4%，說明其資金并未用于擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營，該公司當(dāng)年預(yù)付賬款增加476萬元，固定資產(chǎn)投資并未增加，而其他應(yīng)收款卻增長了393萬元，而且年末數(shù)高達(dá)3,031萬元，是否正常？是否存在挪用公司資金的問題，有待作進(jìn)一步核實(shí)。
4、支付電費(fèi)77.31萬元、管理費(fèi)用450.30萬元是否真實(shí)? 我們在查看了上年度所得稅匯算報(bào)告后，發(fā)現(xiàn)上年有一筆以暫付形式虛估入賬的捐贈支出5.3萬元，那么今年是否存在同樣情況？需要通過審核固定資產(chǎn)及生產(chǎn)成本來分析其原因是否正常。
5、財(cái)務(wù)費(fèi)用本年發(fā)生額220.2萬元，其中利息支出226.57萬元，該公司銀行借款4,000萬元，是否全部用于生產(chǎn)經(jīng)營，是否被挪為他用？被挪用的借款其利息是否在本公司列支？另外，該公司資本金是否全部到位？對未按規(guī)定期限到資，其借款利息是否在稅前列支？
6、應(yīng)付工資年末數(shù)157,544元，與其實(shí)發(fā)數(shù)是否相符？
7、貨幣資金年末數(shù)達(dá)238萬元，是否真實(shí)？
針對上述發(fā)現(xiàn)的異常，評估人員分析：該行業(yè)是該地區(qū)支柱企業(yè)，可比性較強(qiáng)，可通過人員工資、耗電量等成本環(huán)節(jié)進(jìn)行比較，看看是否正常。為此，評估人員對同行業(yè)其他企業(yè)進(jìn)行了走訪，初步掌握了第一手資料，并就相關(guān)問題擬定了約談提綱。
四、約談舉證
通知該公司法人、財(cái)務(wù)人員攜帶有關(guān)資料進(jìn)行約談。在告知法律責(zé)任后，對發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)，要求企業(yè)對上述異常情況進(jìn)行解釋。
財(cái)務(wù)人員解釋：對于上述第一點(diǎn)，企業(yè)人員堅(jiān)稱申報(bào)的加工費(fèi)屬實(shí)，沒有隱瞞收入。
對于第二點(diǎn)，是由于該公司對剩余邊角料轉(zhuǎn)移出售，2005年11月已經(jīng)發(fā)出，現(xiàn)在才收到貨款270.94萬元，因?yàn)樨?cái)務(wù)人員疏忽，當(dāng)時(shí)沒有入賬，因此調(diào)增應(yīng)稅收入。
對于第三點(diǎn)，該公司解釋其貸款全部用于生產(chǎn)經(jīng)營活動，不存在用于非經(jīng)營方面，對于其他應(yīng)收款年未數(shù)3,031萬元，預(yù)付貨款年未數(shù)1,600萬元，全部為公司正常往來，不存在被外單位或個(gè)人挪用的情況。
對于第四點(diǎn)，企業(yè)財(cái)務(wù)人員承認(rèn)為增加成本，本年虛增了一筆辦公家具、電器、電腦款，金額12.87萬元。
對于第五點(diǎn)，根椐提供的驗(yàn)資報(bào)告，該公司的注冊資本已全部到位。
五、實(shí)地核查
因?yàn)檫€有諸多疑點(diǎn)沒有解決，雖然企業(yè)拋出了部分項(xiàng)目調(diào)整收入，讓評估人員嘗到“甜頭”，以為他們可以淺嘗輒止，不再深究下去。但這恰恰激起評估人員的信心：進(jìn)行實(shí)地核查，深入挖掘，擴(kuò)大戰(zhàn)果。
1、針對加工費(fèi)偏低問題，評估人員進(jìn)而對該公司的現(xiàn)金日記賬、銀行日記賬及資金流向進(jìn)行了認(rèn)真的檢查，均未發(fā)現(xiàn)問題。眼看工作無法取得突破，評估人員隨即改變策略，開始與財(cái)務(wù)人員及部分工人“閑談起來”，在“閑談”中，一個(gè)工人不經(jīng)意的一句話道破了天機(jī)，該工人稱，其實(shí)一公斤原材料加工費(fèi)要好幾美元，果真如此嗎，那賬上核算的2.06元又是怎么回事？經(jīng)評估人員旁敲側(cè)擊，這位工人才隱約地道出了更大的秘密，原來，賬上核算的是通過正規(guī)渠道收取的加工費(fèi)，其它的加工費(fèi)是通過地下錢莊運(yùn)作的。但公司法人代表對此堅(jiān)決否認(rèn)。
2、評估人員核對原材料轉(zhuǎn)移出售的倉庫賬和銀行日記賬時(shí)，發(fā)現(xiàn)發(fā)出貨物應(yīng)是333.92萬元，分二筆收到貨款，一筆270.94萬元已入賬，其余的62.98萬元公司財(cái)務(wù)人員尚“疏忽”未調(diào)整入帳。
3、評估人員通過債權(quán)債務(wù)清單發(fā)現(xiàn)，其他應(yīng)收款其中個(gè)人欠款達(dá)900萬元，與公司生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的往來單位欠款2,325萬元，該公司無法解釋其用途，最后承認(rèn)是外貸資金。因此合計(jì)3,225萬元并未用于公司的生產(chǎn)經(jīng)營，其相應(yīng)的借款利息，不得作為費(fèi)用扣除，經(jīng)計(jì)算，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額179.14萬元。
4、對于電費(fèi)支出等損耗，還發(fā)現(xiàn)該公司基建工程用電沒有另設(shè)電表核算，經(jīng)過測算基建工程大約需分?jǐn)傠娰M(fèi)5.88萬元（稅額0.9996萬元）。
5、而貨幣資金和應(yīng)付工資，該公司提供了銀行對帳單、工資表予以確認(rèn)，未發(fā)現(xiàn)問題。
六、評估處理
1、通過以上約談、核查和輔導(dǎo)，企業(yè)對我們提出的2、3、4調(diào)整事項(xiàng)沒有異議。其中第2項(xiàng)根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第一條規(guī)定應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額62.98萬元；第3、4項(xiàng)根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第十九條規(guī)定應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額185.02萬元。企業(yè)自覺地補(bǔ)交了相關(guān)稅款69.33萬元，滯納金5.17萬元。
2、來料加工費(fèi)難以確定，就目前掌握的資料看，并無直接證據(jù)證明企業(yè)加工費(fèi)不實(shí)或賬外資金運(yùn)作情況。
七、案例點(diǎn)評
（一）納稅評估要求約談人員在約談前進(jìn)行認(rèn)真周密地調(diào)查，做到心中有數(shù)，同時(shí)要有職業(yè)的敏感，善于發(fā)現(xiàn)問題，對發(fā)現(xiàn)的每一個(gè)疑點(diǎn)，想方設(shè)法弄清楚，約談中如能從被詢問人的回答中發(fā)現(xiàn)新線索，要靈活機(jī)動抓住新線索進(jìn)行詢問，防止被已擬定的詢問提綱鎖定新思路，對新線索要追根問底，絕不能輕易放過。不要被企業(yè)不時(shí)拋出的“蠅頭小利”迷惑，應(yīng)舉一反三，追查到底。
（二）關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來預(yù)約定價(jià)實(shí)施規(guī)則（試行）的執(zhí)行，仍存在一些問題：各地執(zhí)行政策沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，有的管征單位對來料加工企業(yè)執(zhí)行一刀切，對針織產(chǎn)品加工費(fèi)一律按每件12元核定，這樣做有違稅收公平原則；大部分地區(qū)多憑合同確定加工費(fèi)，但這樣做有違稅收實(shí)質(zhì)客稅原則。本案執(zhí)行的難點(diǎn)在于加工費(fèi)價(jià)格的確定，就加工費(fèi)的確定問題，應(yīng)該可以從以下幾方面入手。
1、加強(qiáng)關(guān)聯(lián)企業(yè)的管征。本案中的企業(yè)大多是港澳臺獨(dú)資企業(yè)或投資企業(yè)，來料加工費(fèi)結(jié)算方式一般有按數(shù)量單件計(jì)算，大部份企業(yè)每件毛衣加工費(fèi)0.25美元，以當(dāng)前匯率折合成民幣2.01元，這部份針織來料加工企業(yè)與其境外關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來同同行企業(yè)相比價(jià)格明顯偏低，應(yīng)對以上企業(yè)加大反避稅調(diào)查和審計(jì)力度，這部份企業(yè)往往存在以低于市場的標(biāo)準(zhǔn)向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)收取來料加工費(fèi)來彌補(bǔ)應(yīng)向境外關(guān)聯(lián)公司支付特許權(quán)使用費(fèi)的行為，避稅不僅影響所得稅，而且還影響流轉(zhuǎn)稅。對此，國稅部門應(yīng)對該公司的來料加工價(jià)格進(jìn)行了反避稅調(diào)整，調(diào)整來料加工業(yè)務(wù)收入，并補(bǔ)繳外國企業(yè)預(yù)提所得稅。
2、在本案的工作中，評估小組雖然從間接途徑獲知企業(yè)存在著虛報(bào)加工費(fèi)的問題，但因權(quán)限和手段的限制，不能取得直接證據(jù)，建議由稽查部門對這部份企業(yè)進(jìn)行專案檢查。
3、逐步建立國際稅收規(guī)范申報(bào)管理機(jī)制，推進(jìn)國際稅收審核評稅制度，彌補(bǔ)集中征收、重點(diǎn)稽查的不足，逐步建立規(guī)范的跨國公司稅務(wù)審計(jì)制度。針對跨國經(jīng)營活動復(fù)雜，靈活的特點(diǎn)，深入剖析跨國公司內(nèi)部的組織體系、會計(jì)管理模式和財(cái)務(wù)核算制度，加大稅務(wù)稽查力度。
（三）從本案也可看出，很多來料加工企業(yè)納稅意識淡薄，缺乏誠信的納稅觀。稅務(wù)機(jī)關(guān)又無法獲取足夠信息的條件下，必然導(dǎo)致稅源不清，對一些不申報(bào)的“地下經(jīng)濟(jì)活動”和零散稅源的管理鞭長莫及，稅款流失嚴(yán)重。同時(shí)，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營情況和財(cái)務(wù)狀況也難以分析透徹和預(yù)測準(zhǔn)確，為此就涉外企業(yè)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅的問題，借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國國情，可先行采用簡單的預(yù)約定價(jià)制取代轉(zhuǎn)讓定價(jià)制。
