愛華網(wǎng)???? 當分析上市公司的經(jīng)營業(yè)績和財務狀況時，我們打開上市公司的年度報告或中期報告，閱讀其中的財務報告部分。財務報告部分的第一項是審計報告。上市公司的年度報告或中期報告應該有審計報告全文，例如，藍田股份2000年年度報告由沈陽華倫會計師事務所對公司2000年度出具的無保留意見審計報告全文（華倫股審字[2001]01010號）[1]；或者陳述審計報告類型，例如，銀廣夏2000年年度報告的財務報告部分陳述：公司2000年財務報告經(jīng)中天勤會計師事務所審計，出具無保留意見審計報告。[2] 根據(jù)審計報告類型，我們判斷上市公司會計報表反映其財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的真實程度。 第一節(jié)審計報告類型 注冊會計師接受上市公司的委托，依據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》，對公司提供的會計報表進行審計。在審計過程中，注冊會計師結(jié)合公司實際情況，實施包括抽查會計記錄等必要的審計程序。 上市公司財務報告的審計報告是根據(jù)審計結(jié)果，注冊會計師對公司的會計報表是否公允地反映了公司的財務狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況，會計處理方法的選用是否遵循了一貫性原則，發(fā)表審計意見。 根據(jù)上市公司會計報表反映其財務狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況的真實程度，注冊會計師出具不同類型的審計報告。 不同類型的審計報告是我們辨別上市公司會計報表反映其財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況真實程度的重要依據(jù)。 上市公司財務報告的審計報告有五種類型[3]： 1.無保留意見審計報告（無解釋） 2.無保留意見審計報告（有解釋） 3.保留意見審計報告 4.拒絕發(fā)表意見審計報告 5.否定意見審計報告 “無保留意見審計報告（無解釋）”意味著注冊會計師認為，上市公司的會計報表在所有重大方面公允地反映了公司的財務狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。 “無保留意見審計報告（有解釋）”意味著注冊會計師對會計報表的某些部分做出說明，認為上市公司的會計報表在所有重大方面公允地反映了公司的財務狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。 “保留意見審計報告”意味著注冊會計師認為，公司會計報表存在有待確定之處或未能查明是否屬實之處，除此之外，公司會計報表在所有重大方面公允地反映了貴公司的財務狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。 “拒絕發(fā)表意見審計報告”意味著注冊會計師不能確定公司的某些經(jīng)營活動對會計報表整體反映的影響程度，無法對公司會計報表是否公允地反映公司的財務狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況發(fā)表審計意見。 “否定意見審計報告”意味著注冊會計師認為，會計報表未能公允地反映公司財務狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況。 第二節(jié)根據(jù)不同類型審計報告，識別不同真實程度的會計報表 一、無保留意見審計報告 注冊會計師對上市公司財務報告出具“無保留意見審計報告”，意味著其審計結(jié)果證明公司會計報表公允地反映其財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。注冊會計師應該代表投資人利益，對上市公司財務報告的真實性進行審計。可是有些注冊會計師為了拉攏客戶，獲得審計費，出具嚴重失實的審計報告，誤導投資者。為了避免這方面的風險，對于注冊會計師出具無保留意見審計報告的財務報告，我們?nèi)匀恍枰\用其他分析方法，進一步證實公司會計報表反映其財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的真實程度。 判斷一份財務報告的審計報告是否為“無保留意見審計報告”，主要看審計報告的段式和最后一段“審計意見段”的內(nèi)容。 “無保留意見審計報告”只有兩個段式，第一段是“范圍段”，列示注冊會計師的審計范圍；第二段是“意見段”，闡述注冊會計師的審計意見。 上市公司“無保留意見審計報告”的“范圍段”內(nèi)容如下：我們接受委托，審計了××公司××××年××月××日的資產(chǎn)負債表（及合并資產(chǎn)負債表）、××××年度的利潤及利潤分配表（和合并利潤及利潤分配表）、××××年度的現(xiàn)金流量表（及合并現(xiàn)金流量表）。這些會計報表由貴公司負責，我們的責任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是依據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》進行的。在審計過程中，我們結(jié)合貴公司的實際情況，實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。 上市公司“無保留意見審計報告”的“意見段”內(nèi)容如下： 我們認為，上述會計報表符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會計制度》的有關規(guī)定[4]，在所有重大方面公允地反映了貴公司××××年××月××日的財務狀況及××××年度的經(jīng)營成果和××××年度的現(xiàn)金流量情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。 其中，判斷審計報告是“無保留意見審計報告”，關鍵詞是“……在所有重大方面公允地反映了……”。 例如，沈陽華倫會計師事務所對藍田股份2000年度財務報告出具了無保留意見的審計報告，全文如下。 審計報告[5]華倫股審字[2001]01010號 湖北藍田股份有限公司全體股東： 我們接受委托，審計了湖北藍田股份有限公司2000年12月31日的資產(chǎn)負債表及合并資產(chǎn)負債表、2000年度的利潤及利潤分配表和合并利潤及利潤分配表、2000年度的現(xiàn)金流量表及合并現(xiàn)金流量表。這些會計報表由貴公司負責，我們的責任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是依據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》進行的。在審計過程中，我們結(jié)合貴公司實際情況，實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。 我們認為，上述會計報表符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會計制度》的有關規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了貴公司2000年12月31日的財務狀況及2000年度的經(jīng)營成果和2000年度的現(xiàn)金流量情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。 沈陽華倫會計師事務所中國注冊會計師：×××中國注冊會計師：××× 中國·北京二〇〇一年二月二十六日 這份審計報告的第一段是“范圍段”，列示注冊會計師的審計范圍：“湖北藍田股份有限公司2000年12月31日的資產(chǎn)負債表及合并資產(chǎn)負債表、2000年度的利潤及利潤分配表和合并利潤及利潤分配表、2000年度的現(xiàn)金流量表及合并現(xiàn)金流量表?！?p> 這份審計報告的最后一段是“意見段”，闡述注冊會計師的審計意見：“我們認為，上述會計報表符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會計制度》的有關規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了貴公司2000年12月31日的財務狀況及2000年度的經(jīng)營成果和2000年度的現(xiàn)金流量情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。” 根據(jù)這份審計報告“意見段”的關鍵詞“……在所有重大方面公允地反映了……”，我們判斷：這是一份“無保留意見審計報告”，注冊會計師認為藍田股份的會計報表公允地反映了其財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。 對于注冊會計師出具無保留意見審計報告的財務報告，我們必須運用其他分析方法，進一步證實其會計報表反映其財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的真實程度。 二、保留意見審計報告 注冊會計師對上市公司財務報告出具“保留意見審計報告”，意味著其不能確定公司財務報告某些部分的真實程度。 “保留意見審計報告”有三個段式：范圍段[6]、說明段和意見段。 “保留意見審計報告”的第一段是“范圍段”，列示注冊會計師的審計范圍；第二段是“說明段”，說明注冊會計師的保留意見；第三段是“意見段”，闡述注冊會計師的審計意見。 判斷審計報告是否“保留意見審計報告”，主要看其是否有“說明段”，以及“意見段”是否有關鍵詞“除上述情況有待確定之外……”或“除上述問題造成的影響以外……”，等等。 “保留意見審計報告”的第二段“說明段”，闡述注冊會計師的保留意見。對于“說明段”提出保留意見的財務項目，我們不能認為其真實地反映了公司財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。 例如，華倫會計師事務所有限公司對沈陽黎明服裝股份有限公司（A股簡稱ST黎明，A股代碼600167）2001年中期報告出具了“保留意見審計報告”，并附解釋性說明，全文如下。 審計報告[7] 致公司全體股東： 會計師事務所（以下簡稱“我們”）接受委托，審計了沈陽黎明服裝股份有限公司（以下簡稱“貴公司”）2001年6月30日的資產(chǎn)負債表和合并資產(chǎn)負債表、2001年1～6月的利潤表和利潤分配表及合并利潤表和利潤分配表、2001年1～6月的合并現(xiàn)金流量表。這些會計報表由貴公司負責，我們的責任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是依據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》進行的。在審計過程中，我們結(jié)合貴公司實際情況，實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。 在審計過程中，我們發(fā)現(xiàn)，應收款項回函比率較低，對未取得回函的應收款項余額無法確認。 除上述情況有待確定外，我們認為，上述會計報表符合《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了貴公司2001年6月30日的財務狀況、2001年1～6月會計期間的經(jīng)營成果及2001年1～6月現(xiàn)金流量情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性的原則。 另外，我們注意到： 1.根據(jù)沈陽市國家稅務局稽查稅罰字（2001）第1003號、第2003號處罰決定，公司需補繳增值稅1 618萬元、罰款6萬元，并應從稅款的滯納之日起至繳款的當日止補繳滯納金，滯納金數(shù)額尚未確定。 2.公司期末應收第一大股東沈陽黎明服裝集團公司的往來款1.88億元，并按其資金占用額應收取集團公司的資金占用費298萬元。 3.根據(jù)遼寧省沈陽市中級人民法院民事判決書（2001）沈經(jīng)初字第262號判決，公司應償還招商銀行沈陽分行長江支行貸款1 883萬元及利息。同時公司第一大股東沈陽黎明服裝集團公司持有的本公司國有股中的2 000萬股，因連帶保證責任而被凍結(jié)。 華倫會計師事務所有限公司中國注冊會計師：×××中國注冊會計師：××× 中國·北京二〇〇一年八月十五日 這份審計報告的第一段是“范圍段”，列示注冊會計師的審計范圍：“沈陽黎明服裝股份有限公司（以下簡稱“貴公司”）2001年6月30日的資產(chǎn)負債表和合并資產(chǎn)負債表、2001年1～6月的利潤表和利潤分配表及合并利潤表和利潤分配表、2001年1～6月的合并現(xiàn)金流量表?！?p> 這份審計報告的第二段“說明段”闡述注冊會計師的保留意見：“應收款項回函比率較低，對未取得回函的應收款項余額無法確認。” 審計上市公司應收賬款時，按照應收賬款欠款單位明細資料，注冊會計師向欠款單位發(fā)函確認應收賬款的真實性。由于注冊會計師收到ST黎明的應收款項回函比率較低，所以無法確認未取得回函的應收款項余額。 這份審計報告的第三段“意見段”闡述注冊會計師的審計意見。 根據(jù)這份審計報告的第二段“說明段”和第三段“意見段”的關鍵詞：“除上述情況有待確定外……”，我們判斷這是一份“保留意見審計報告”。 在這份審計報告“意見段”之后，有三段“解釋性說明”，對三項款項做了解釋性說明。 為了準確地判斷上市公司會計報表反映其財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的真實程度，除了注冊會計師提出保留意見的財務項目以外，我們應該運用虛假會計報表識別技術，進一步分析上市公司的會計報表。 三、拒絕表示意見審計報告 注冊會計師對上市公司的財務報告出具“拒絕表示意見審計報告”，意味著不能確定公司會計報表反映其財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的真實性。 “拒絕表示意見審計報告”有三個段式：范圍段、說明段和意見段。 “拒絕表示意見審計報告”的第一段是“范圍段”，列示注冊會計師的審計范圍；第二段是“說明段”，說明注冊會計師不能確認會計報表真實性的理由；第三段是“意見段”，闡述注冊會計師的審計意見。 判斷審計報告是否“拒絕表示意見審計報告”，主要看其是否有“說明段”，以及“意見段”是否有關鍵詞“……無法對……發(fā)表審計意見?！?p> 對于注冊會計師出具“拒絕表示意見審計報告”的財務報告，我們可以認為注冊會計師不能確定會計報表反映公司財務狀況及經(jīng)營成果和資金變動情況的真實程度。 例如，四川君和會計師事務所對成都紅光實業(yè)股份有限公司2000年年度財務報告出具了“拒絕表示意見審計報告”，全文如下： 審計報告[8]君和審字[2001]3067號 成都紅光實業(yè)股份有限公司全體股東： 我們接受委托，審計了貴公司2000年12月31日的資產(chǎn)負債表（母公司及合并）、2000年度利潤及利潤分配表（母公司及合并）和2000年度現(xiàn)金流量表（母公司及合并）。這些會計報表由貴公司負責，我們的責任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是依據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》進行的。在審計過程中，我們結(jié)合貴公司實際情況，實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。 審計中發(fā)現(xiàn)： 1.貴公司的彩色顯像管玻殼池爐已于1999年1月拆除，該玻殼池爐的賬面凈值90 383 661.30元，仍列在固定資產(chǎn)清理項目，本年度未對其清理轉(zhuǎn)入損益。 2.根據(jù)貴公司1999年10～11月與成都安成玻璃有限公司籌備處簽訂的物資移交協(xié)議，貴公司將庫存原材料55 323 519.89元移交安成玻璃有限公司籌備處，協(xié)議規(guī)定若移交的物資因技術改造無法使用，則貴公司收回處置，至2000年12月31日，該事項尚無結(jié)論，貴公司仍反映在存貨項目中，我們無法確定其是否存在。
3.貴公司2000年度已全面停產(chǎn)。經(jīng)公司2000年2月15日的股東大會同意，貴公司已將彩色玻殼、黑白玻殼生產(chǎn)線及部分輔助設備租賃給河南安玻集團成都電子玻璃有限公司，租賃資產(chǎn)的賬面原值為92 077萬元，凈值為51 811萬元（未經(jīng)評估）。 4.根據(jù)貴公司債務重組方案，2000年度內(nèi)，在政府有關部門的支持下，經(jīng)各債權人同意，貴公司將大部分貸款、部分應付賬款、部分其他應付款等債務共計84 132.16萬元劃轉(zhuǎn)成都紅光實業(yè)（集團）有限公司。貴公司擬用現(xiàn)有資產(chǎn)總額中的92 209.94萬元，按賬面價值（未經(jīng)評估和審計）抵償欠紅光集團債務，報告期內(nèi)，因有關手續(xù)尚未辦妥，故此事項未能辦理。貴公司的資產(chǎn)重組工作能否完成，將對貴公司能否持續(xù)經(jīng)營產(chǎn)生決定性影響。 我們認為，由于上述問題的影響，我們無法對貴公司依據(jù)持續(xù)經(jīng)營假設和以歷史成本為計價基礎編制的上述會計報表是否符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會計制度》的有關規(guī)定，以及是否公允地反映了貴公司2000年12月31日的財務狀況與2000年度經(jīng)營成果和資金變動情況發(fā)表審計意見。 四川君和會計師事務所中國注冊會計師：×××中國注冊會計師：××× 中國·成都報告日期：二〇〇一年四月五日 這份審計報告的第一段是“范圍段”，列示注冊會計師的審計范圍。 這份審計報告的第二段“說明段”闡述注冊會計師不能確認會計報表真實性的四點理由。 這份審計報告的第三段“意見段”闡述注冊會計師的審計意見。 根據(jù)這份審計報告的第二段“說明段”和第三段“意見段”的關鍵詞：“……無法對……發(fā)表審計意見”，我們判斷這是一份“拒絕表示意見審計報告”。 根據(jù)注冊會計師對PT紅光2000年度財務報告出具的“拒絕表示意見審計報告”，我們可以認為注冊會計師不能確認PT紅光2000年會計報表反映其財務狀況及經(jīng)營成果和資金變動情況的真實程度。 四、否定意見審計報告 注冊會計師對上市公司的財務報告出具“否定意見審計報告”意味著根據(jù)審計結(jié)果，注冊會計師確認公司會計報表未能公允地反映公司的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。 “否定意見審計報告”有三個段式：范圍段、說明段和意見段。 “否定意見審計報告”的第一段是“范圍段”，列示注冊會計師的審計范圍；第二段是“說明段”，說明注冊會計師否認會計報表真實性的理由；第三段是“意見段”，闡述注冊會計師的審計意見。 判斷審計報告是否為“否定意見審計報告”，主要看其是否有“說明段”，以及“意見段”是否有關鍵詞“由于……未能公允地反映……”。 對于注冊會計師出具“否定意見審計報告”的財務報告，我們可以認為其會計報表未能公允地反映公司的財務狀況及經(jīng)營成果和資金變動情況。 例如，四川君和會計師事務所對成都紅光實業(yè)股份有限公司1998年年度財務報告出具了“否定意見審計報告”，全文如下： 審計報告[9]君和審股[1999]第032號 成都紅光實業(yè)股份有限公司全體股東： 我們接受委托，審計了貴公司1998年12月31日的資產(chǎn)負債表（母公司及合并），1998年度利潤及利潤分配表（母公司及合并）、和1998年度現(xiàn)金流量表（母公司及合并）。這些會計報表由貴公司負責，我們的責任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是依據(jù)《中國注冊會計師獨立審計準則》進行的，在審計過程中，我們結(jié)合貴公司實際情況，實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程序。 審計中發(fā)現(xiàn)： 1.由于貴公司彩管生產(chǎn)線因彩管玻殼池爐超期運行導致大量廢品，于1998年3月初停產(chǎn)待修?，F(xiàn)彩管玻殼池爐已于1999年1月拆除。該條生產(chǎn)線是貴公司的主要產(chǎn)品生產(chǎn)線之一，何時恢復生產(chǎn)尚難以確定。 2.貴公司的主要產(chǎn)品黑白顯像管、黑白顯像管玻殼、彩色顯像管玻殼等的市場售價遠低于其生產(chǎn)成本，現(xiàn)黑白顯像管系列生產(chǎn)線于1999年2月開始間歇性停產(chǎn)，黑白顯像管玻殼池爐處于保溫狀態(tài)。 3.貴公司因嚴重虧損導致財務狀況惡化，流動比率僅為56.30%，流動負債超過流動資產(chǎn)3.62億元，公司的償債及融資能力大幅下降。 4.貴公司賬面累計應收成都紅光實業(yè)集團有限公司離退休人員費用2 362.30萬元，因公司改制過程中未對離退休人員在股份公司和集團公司之間做適當劃分，我們難以確認該筆債權的合理性及可回收性以及對1998年度損益的影響。 5.至1998年12月31日止，貴公司賬面尚有待處理流動資產(chǎn)損失1 993.80萬元，因未查明原因，未列入1998年度損益。 由于上述問題造成的重大影響，貴公司依據(jù)持續(xù)經(jīng)營假設和歷史成本計價基礎編制的上述會計報表不符合《企業(yè)會計準則》和《股份有限公司會計制度》的有關規(guī)定，未能公允地反映貴公司1998年12月31日的財務狀況及1998年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。 四川君和會計師事務所中國注冊會計師：×××中國注冊會計師：××× 四川·成都一九九九年四月二十三日 這份審計報告的第一段是“范圍段”，列示注冊會計師的審計范圍。 這份審計報告的第二段“說明段”闡述注冊會計師否認會計報表真實性的五點理由。 這份審計報告的第三段“意見段”闡述注冊會計師的審計意見。 根據(jù)這份審計報告的第二段“說明段”和第三段“意見段”的關鍵詞：“由于……未能公允地反映……”，我們判斷這是一份“否定意見審計報告”。 根據(jù)注冊會計師對PT紅光1998年年度財務報告出具的“否定意見審計報告”，我們可以推斷PT紅光1998年會計報表未能公允地反映其財務狀況及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。[1]見《湖北藍田股份有限公司2000年年度報告》“八、財務會計報告”。[2]引自《廣夏（銀川）實業(yè)股份有限公司2000年年度報告》“九、財務報告”。? ?[3]現(xiàn)在根據(jù)新的審計準則，審計報告的類型有：1.標準審計報告（不附加說明段、強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告）；2.帶強調(diào)事項段的無保留意見審計報告；3.保留意見的審計報告；4.否定意見的審計報告；5.無法表示意見的審計報告。[4]對于上市公司來說，在實施新的會計準則后，一般審計意見措詞是，“我們認為，ABC公司財務報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制?！?p>[5]引自《湖北藍田股份有限公司2000年年度報告》“八、財務會計報告”。[6]根據(jù)新的審計準則，目前沒有“范圍段”一說，相關內(nèi)容為：引言段，管理層對財務報表的責任段，注冊會計師的責任段。[7]引自《沈陽黎明服裝股份有限公司2001年中期報告》“六、財務報告”。[8]引自《成都紅光實業(yè)股份有限公司2000年年度報告》。[9]引自《成都紅光實業(yè)股份有限公司1998年年度報告》“九、財務報告”。
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