愛華網(wǎng)???? 國際會計準則委員會理事會在"編制和呈報財務報表的基本框架"中說道：世界上許多企業(yè)都編制并且向外部使用者呈報財務報表。雖然各國的這些財務報表看上去可能相同，但實際上卻存在著差別。這種差別可能是由于社會、經(jīng)濟和法律環(huán)境的不同所引起的，同時也可能是由于不同的國家在制定國家級標準時考慮到財務報表不同使用者的需要所引起的。不同的環(huán)境，導致了財務報表要素亦即資產(chǎn)、負債、權益、收益和費用等不同定義的使用，同時還導致了確認財務報表中的項目時不同標準的使用，以及對不同計量基礎的取舍。財務報表的范圍和財務報表中揭示的內(nèi)容，亦受到影響。當然，這也并非說財務報告分析就無從入手，解決之道在于熟悉相關會計規(guī)制的內(nèi)容，以及會計規(guī)制內(nèi)容的制定過程和遵守程度，而這一切又涉及對國情文化的深諳。套用一句股市的常用語，技術分析固然重要，但更重要的是基本面分析，而這里的財務報告中的基本面就是指所處的社會文化環(huán)境。關于文化的概念眾說紛紜，不僅不同學科有不同的定義角度，而且不同學者也各有自己不同的解釋。概括國內(nèi)外關于文化的概念，主要有以下幾種。《美國傳統(tǒng)詞典》中，對于文化一詞的規(guī)范解釋為:"人類群體或民族世代相傳的行為模式、藝術、宗教信仰、群體組織和其他一切人類生產(chǎn)活動、思維活動的本質(zhì)特征的綜合。"《韋氏新大學詞典》中關于文化的定義是:"文化是包括思想、言談、行動和人工制品在內(nèi)的人類行為的綜合形式，并依存于人們學習知識和向后代傳授的能力。"我國《辭?！逢P于文化的詞條是這樣解釋的:從廣義上講，文化是指人類社會歷史實踐過程中所創(chuàng)造的物質(zhì)財富和精神財富的總和；從狹義上講，是指社會的意識形態(tài)，以及與之相適應的制度和組織結構。斯特恩根據(jù)文化的結構和范疇把文化分為廣義和狹義兩種概念（H.H.Stern，1992）。廣義的文化即大寫的文化（Culture with a big C），狹義的文化即小寫的文化（Culture with a small C）。廣義地說，文化指的是人類在社會歷史發(fā)展過程中所創(chuàng)造的物質(zhì)和精神財富的總和。它包括物質(zhì)文化、制度文化和心理文化三個方面。物質(zhì)文化是指人類創(chuàng)造的種種物質(zhì)文明，包括交通工具、服飾、日常用品等，是一種可見的顯性文化；制度文化和心理文化分別指生活制度、家庭制度、社會制度以及思維方式、宗教信仰、審美情趣，它們屬于不可見的隱性文化，包括文學、哲學、政治等方面的內(nèi)容。狹義的文化是指人們普遍的社會習慣，如衣食住行、風俗習慣、生活方式、行為規(guī)范等。本書認為，籠統(tǒng)地說，文化是一種社會現(xiàn)象，是人們在長期的生產(chǎn)和生活過程中創(chuàng)造所形成的產(chǎn)物；同時又是一種歷史現(xiàn)象，是社會歷史的傳承和積淀物。確切地說，文化是指一個國家或民族的歷史、地理、風土人情、傳統(tǒng)習俗、生活方式、文學藝術、行為規(guī)范、思維方式、價值觀念等。中國文化源遠流長，其中最讓國人感到自豪的就是飲食文化。中國是一個餐飲文化大國，長期以來由于受到某一地區(qū)的地理環(huán)境、氣候物產(chǎn)、傳統(tǒng)習俗等因素的影響，形成了有一定親緣承襲關系、菜點風味相近、知名度較高，并為部分群眾喜愛的地方風味著名流派，稱做菜系。其中，魯菜、川菜、蘇菜、湘菜、徽菜、浙菜、閩菜、粵菜享稱為"中國八大菜系"。但如果要說這些菜系一定有多么好吃，其實也談不上。實際上，要是真的讓某人說出哪種菜最讓人留戀，大多數(shù)人會選擇媽媽燒的菜，也可能在旁人看來，他媽媽燒的菜并不好吃。人們所謂的留戀，只是一種習慣。這種習慣就是一種歷史沿革、一種生活方式、一種價值傳承。如果僅是站在諸如飲食文化、服飾文化這些表示生活習慣的狹義文化角度看，應該說文化沒有高下之分。然而如果從廣義的文化角度，從物質(zhì)文化、制度文化和心理文化三個方面進行比較，可能結論就會不同，文化就會有高下之分。比如，經(jīng)常會聽到說某人沒有文化，其實，這里所說的文化（culture）大都與知識和傳承無關，而與文明（civilization）程度相關。這里的所謂沒文化，確切一點應該是說某人缺乏教養(yǎng)，或者更確切些，是沒有好的、符合某種標準的教養(yǎng)。比如說，吃飯時的大聲喧嘩，行事不遵守規(guī)則等都是不太文明的表現(xiàn)，然而它確實是一種文化，也并非一定是令人排斥的，這取決于身處的環(huán)境。當然，此時的文化已經(jīng)上升為一種文明范式（范式（paradigm）的概念和理論是美國著名科學哲學家托馬斯·庫恩(Thomas Kunn) 提出并在《科學革命的結構》(The Structure of Scientific Revolutions)（1962）中系統(tǒng)闡述的，它指的是一個共同體成員所共享的信仰、價值、技術等的集合。指常規(guī)科學所賴以運作的理論基礎和實踐規(guī)范，是從事某一科學的研究者群體所共同遵從的世界觀和行為方式。）它應該就有了高下之分。狹義的文化是一種積累和傳承，它是平滑的，無所謂高下；而廣義的文化是一種文明范式，它是階梯式的，當然也就有了高下之分。因此，所謂文化無高下，而文明則有優(yōu)劣，是因為文明有標準，就像事物之所以有好壞之分，是因為賦予了它標準。老子在其《道德經(jīng)》的第二章中曰：天下皆知美之為美，斯惡已；皆知善之為善，斯不善已。故有無相生，難易相成，長短相形，高下相傾，音聲相和，前后相隨。其意是指，當天下人都知道美之所以為美的時候，是因為他們知道了什么是惡。美與惡相伴相生，沒有惡也就沒有美，美與惡是比較的結果，而比較需要標準。并且，歷史積淀的厚薄與文明的先進與否并不顯著相關，就像年紀大的人并不一定就比年紀輕的人懂得更多，做得更好，表現(xiàn)得更為優(yōu)秀一樣。文化和文明相伴相生。其實，當某種現(xiàn)象成為了一種流行，或者成為了一種不約而同的慣例，它也就成了文化，如果再將這樣的文化現(xiàn)象納入到整個廣義的文化結構中，它也就形成了一種文明范式。然而，它是否能形成某種先進的文明范式，則取決于是否符合某種"共識"、"常理"或"universal values"。自秦以來的2000多年間，由于秉承的是一以貫之的自給自足的小農(nóng)經(jīng)濟模式，以及幾乎沒有宗教（或多宗教）的人生，導致中國文化的發(fā)展相對比較靜止，思維定勢和行為規(guī)范相對比較封閉，從而導致中國社會幾乎從來沒有進入過真正意義上的商業(yè)文明時期。文化作為一種涵蓋面廣泛的環(huán)境因素，無論你愿意還是不愿意，它都會必然地滲透到一個國家或民族一切行為系統(tǒng)的觀念體系與價值體系中。就此而言，文化特征與會計的價值取向也必然存在一定的內(nèi)在關系。荷蘭學者霍夫斯泰德（Hofstede）認為，把握一個國家的文化特征，須從四個范疇入手：一是個人主義與集體主義，指一個社會的成員之間保持結合的程度。個人主義表示社會中人們偏好松散聯(lián)結的社會結構；而集體主義則表示社會中人們偏好緊密聯(lián)結的社會結構。二是權距的大小，權力差距是指權威（或管理當局）的集權程度。在一個權力差距大的社會里，集權程度較高，等級結構森嚴，下級必須服從上級，管理的重心在管理者；在一個權力差距小的社會里，集權程度較低，分權較為普遍，上、下級之間協(xié)商共事，管理的重心在雇員。三是對不確定性因素的規(guī)避度，規(guī)避不確定性是指一個社會中的成員對未來不確定性或模糊性能夠容忍的程度。如果一個社會規(guī)避不確定性的意識較強，人們一般不能容忍模棱兩可，總是不惜代價控制不確定性和模糊性，以期能夠控制未來，那么這個社會就有許多法律和規(guī)則來規(guī)范和約束人們的行為；而如果一個社會規(guī)避不確定性的意識較弱，則人們對事物的理解更傾向于似是而非，不求甚解，也就無所謂對未來的控制。四是男性主義與女性主義，指人們對待某些事物的態(tài)度，是從社會中兩性的作用劃分來考察的。男性化意味著人們傾向于取得個人成就、坦誠自信、強調(diào)責任、勇于擔當、崇尚英雄主義等；而女性化則意味著人們傾向于良好的關系、內(nèi)斂審慎、集體主義、淡化規(guī)則、依附性人格等。沿著霍夫斯泰德的分析思路，另一位學者格雷（Gray）提出聯(lián)結文化與會計的框架結構，他把影響一個國家財務報告實踐的因素也分為四個方面。1.職業(yè)化與法律管制職業(yè)化強的會計社會傾向于減少政府干預、由會計職業(yè)團體或其他獨立機構制定準則，會計的規(guī)范較有原則性，強調(diào)會計人員的自我管制能力。而職業(yè)性較弱的社會傾向于政府用法律、法令規(guī)范會計制度和會計實務。2.統(tǒng)一性與靈活性重視統(tǒng)一性的會計社會傾向于用法律手段統(tǒng)一實施會計實務，企業(yè)因地制宜進行會計處理的余地較少。重視靈活性的會計社會則傾向于特殊情況特殊處理，不同的情況具有較靈活的會計實務。3.穩(wěn)健主義與樂觀主義穩(wěn)健主義的會計文化要求會計人員以謹慎的態(tài)度來核算公司的利潤；樂觀主義的會計文化則傾向于采用樂觀的帶有風險的創(chuàng)新的會計核算方法。4.保密性與透明性保密性的會計文化傾向于將會計信息作為商業(yè)秘密來處理，而透明性的會計文化則樂于公開會計資料,展示經(jīng)營業(yè)績。根據(jù)上述分析，格雷提出了如下四個假設：①一個國家個人主義傾向越大，權力距離越小，不確定性回避程度越強的社會，會計職業(yè)特性越強。②一個國家集體主義傾向越大，權力距離越大，不確定性回避程度越弱的社會，其統(tǒng)一性的會計價值越高。③一個國家不確定性回避程度越弱，個人主義傾向越小，陽剛性越低的社會，穩(wěn)健主義的會計價值越高。④一個國家不確定性回避程度越弱，權力距離越大，個人主義傾向和陽剛性傾向越低的社會，其保密性的會計價值越高。由于我國目前的上市公司部分是國家控股，其本質(zhì)仍屬國有企業(yè)，客觀地存在所有者（大股東）缺位的現(xiàn)象，故公司的管理者一方面享受著管理者的利，同時又行使著所有者的權。并且，憑借著國有控股公司的這種獨特身份，天然地受到額外保護。同時，從審計角度看，由于這些企業(yè)中的管理者承擔著既是"委托人"又是"審計對象"的雙重角色，并決定著審計機構的聘用、續(xù)聘、收費等事項，完全成了會計師事務所的"衣食父母"。因此，如果管理者有其需要，造假會成為其必然的選擇。基于此，本書希望借此給予所有本書的讀者，以及需要分析財務報表信息的分析者一個忠告：站在財務報告分析者的角度，財務指標分析固然重要，但相較于財務報告的基本面分析，以及如何還原財務報表數(shù)據(jù)真實性的分析，指標分析只是一個工具，它的有效性取決于所分析內(nèi)容的真實性，以及分析者所站的角度，而報表信息的真實性又取決于報表編制過程中的環(huán)境，即基本面。因此，相對于財務指標分析，報表的基本面分析更重要，因為它是財務指標分析和其他分析的基礎。當然，歷史如棋，人生如戲，成功和失敗其實都如白駒過隙，生活總要繼續(xù)；不應以物喜，不茍以己悲，人生就是赤條條來又赤條條去，關鍵是生活態(tài)度如何。會計也可以說是一種游戲。由美國三位資深會計學教授和專家合著的《會計學——數(shù)字意味著什么》（Accounting:What the Numbers Mean）一書，封面上印著一幅中國麻將的圖片，特別有意思的是其中并排著兩個"紅中"。該教材的作者認為，玩麻將的目的就是通過對既定牌序的組合來積累點數(shù)，每一張牌都是獨立的，只有被放在一個有意義的序列或環(huán)境中才會相互關聯(lián)。會計賬戶也一樣，雖然每一個賬戶都有各自的作用，但把這些賬戶放在一起形成會計報表時，決策者就會有效地了解它們的重要性，最終將它們所包含的信息加以運用。會計的特性決定了它天生就是一種數(shù)字游戲，財務高手猶如游戲高手，深諳其中的游戲規(guī)則（會計準則），靈活運用各種游戲技巧（會計政策、估計、方法、程序），將會計的數(shù)字游戲玩到最高境界時，就是所謂"致虛極，守靜篤"時，真是"假亦真，真亦假"，投資者根本無法就其報表去分析其真實的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。會計數(shù)字游戲游離于合法與非法之間，就是所謂的盈余管理，可能非法，也可能合法，目的只有一個，達到游戲者的預期目的。當然有制約之道，然而這取決于分析者對社會環(huán)境和會計規(guī)則的熟悉和領悟程度，所謂道高一尺，魔高一丈是也。就如老子在《道德經(jīng)》的第十六章中所言："夫物蕓蕓，各復歸其根。歸根曰靜，是謂復命。復命曰常，知常曰明。"意思是，凡事都有道（常），即有規(guī)律，只有那些能明白"常"，并將之提升到理性的人，才算是"明"白人。然而如何才能做到理性呢？那需要"悟"，那"不能言"。不能言又如何讓人"悟"，讓人知道"悟"呢？這就是中國文化的"博大精深"之處了，因為"悟道"取決于每個人的"悟性"。本書的所謂基本面分析，就是希望嘗試著能與大家一起來悟道、解惑，悟報表的道，解分析的惑。當然，師傅領進門，修行的結果就看個人了。就像人非社會則不能生活，而社會生活非有一定秩序則不能進行一樣。任何一時一地之社會必有其所謂組織構造者，形諸于外而成其一種法制、禮俗，即公序良俗是也。這里的所謂"組織構造者"就是某種文明范式，但其形諸于外的那些法制和禮俗怎么才能稱得上是公序良俗呢？同樣，會計亦是如此。老子在《道德經(jīng)》的第一章說道："道可道，非常道。"其中的第一個"道"（本源）字，是所謂"道理"，即"道"的理論；第二個"道"字，指的是"言說"，即"道"從理論上是可以說的，但理論上的"道"非（不是）常（永恒）的道。這第三個"道"就是老子哲學上的道（自然規(guī)律、行為準則），也應該就是所謂的"法制、禮俗"建立的基礎了。老子在《道德經(jīng)》第八章中說道："上善若水。水善利萬物而不爭，處眾人之所惡，故幾于道。居善地，心善淵，與善仁，言善信，正善治，事善能，動善時。"意思是，水近似于"道"。并認為，居地應無污染，心胸堅守包容，待人應該真誠，說話遵守信用，為政需要秉公，處事發(fā)揮所長，行動掌握時機。那才能達到建立"公序良俗"的境界。老子在《道德經(jīng)》第十八章中說道："大道廢，有仁義；慧智出，有大偽；六親不和，有孝慈；國家昏亂，有忠臣。"意思是，仁義、聰明、孝慈和良臣，就像魚之于水，人之于空氣，是自然而然地存在于大道之中，這種符合道的才是"公序良俗"。如果仁義是給予的，智慧是算計的，孝慈是提倡的，忠臣是期盼的，這種不符合道的顯然不是"公序良俗"。近年來，很多人開始喜歡從經(jīng)濟學角度來理解人性，人既非本善，也非本惡，自私是人的本質(zhì)特征。自私是經(jīng)濟學對人的一個基本假設（理性人假設），這是人的一個本質(zhì)特征，無所謂好，也無所謂壞，就像人有思想，要吃飯，需要愛一樣。應該說，自私本身并無過錯，但若不受規(guī)則的制約，就會導致貪婪，如果再加上沒有底線的道德精神，讓"物"成為人唯一的追求，那就是背離"道"了。矯情也好，無奈也罷，這應該就是我們所面臨的基本面。比如，2001年5月18日，Y軟件公司股票在上海證券交易所掛牌上市，股票以76元開盤，其間上沖百元大關，終盤報收于92元。2002年5月，Y軟件公司發(fā)布2001年度分紅派息公告，每股派發(fā)現(xiàn)金紅利0.6元（含稅），通過分紅，大股東立刻收回3 312萬元；接著，2002年度10轉(zhuǎn)增2股再派6元的分紅派息策略；2003年度10轉(zhuǎn)增2股派3.75元，2004年度每10股轉(zhuǎn)增2股派3.20元，在接連不斷的高比例派現(xiàn)中，4年間，大股東總共從該公司分紅約1.1億元現(xiàn)金紅利（含稅）。Y軟件公司初始注冊資本為7 500萬元，大股東在其中所持有的股份為73.6%，折算出大股東的投資額約為5 520萬元。其實只要2年，在大股東地位不變的情況下，大股東投資的全部股份就可以用現(xiàn)金的方式全部收回，而流通股股東通過分得紅利的方式，則需要133年才能收回投資。類似的情況在中國證券市場中并不鮮見，本書將會在以后章節(jié)中進行更詳細的分析，以幫助讀者"悟道"，然而悟到何種程度，將取決于讀者的悟性。而就作為會計規(guī)則的會計準則而言，會計準則理應成為會計界普遍接受，在公平、公開和公正的原則指導下，用以指導和規(guī)范企業(yè)財務會計行為的一種準繩。它應該是會計實務中普遍運用的基本指導思想和約束條件的概括；是體現(xiàn)會計規(guī)律、基本特征的原理性規(guī)范；是會計實際問題的方法指導和具體標準。它是一種公序，然而是否能成為良俗，那就要看準則是由誰制定，以及是依據(jù)什么樣的標準制定。比如我國的"債務重組"準則，1999年1月1日施行的第1版準則，把"債務重組"定義為：在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項。準則規(guī)定處置資產(chǎn)或清償債務時采用公允價值計量屬性，債務重組的差額計入當期損益。正是因為這一準則中"公允價值計量屬性"和"差額計入當期損益"的處理規(guī)則，導致了實際工作中的大量會計操縱，特別是在上市公司，尤其是在國有控股的上市公司中，這種會計操縱的表現(xiàn)更是明顯。原因主要是，所謂的"公允價值"可以用三種價值形式表現(xiàn)：市價、評估價、協(xié)商價。市價不常有，或者說基本沒有，除非是流通證券；而評估價的高低則完全取決于評估人的需要；至于協(xié)商價，那更是"暗箱操縱"的結果。為了避免上市公司利用債務重組準則操縱利潤，2001年財政部頒布了修訂的債務重組準則，規(guī)定債務重組的定義為：債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或法院的裁決同意債務人修改債務條件的事項。將非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務的計價基礎由公允價值改為賬面價值，債務人在債務重組中獲得的收益全部計入"資本公積"項目，以防止出現(xiàn)企業(yè)操縱利潤，濫用公允價值的現(xiàn)象。正是一條"收益全部計入資本公積項目"，堵死了通過會計操縱的結果達到扭虧為盈的目的的路，導致怨聲四起，最后做出重新修訂。2006年版的新債務重組準則又進行了重新修訂，基本又回到了第1版的債務重組準則。很奇怪的是，自此至今，再沒有聽說過哪家上市公司重組失敗，正式退市。會計準則既可以由官方機構負責制定，也可由民間機構負責制定。其制定模式，美國財務會計準則委員會（FASB）選擇的是以具體規(guī)則為導向的準則制定模式，而我國會計準則制定機構（財政部)選擇的是以基本原則為導向的準則制定模式。附錄1A H航空股份有限公司飛機售后回租關聯(lián)交易公告特別提示：本公司及董事會全體成員保證公告內(nèi)容的真實、準確和完整，對公告的虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏負連帶責任。重要內(nèi)容提示：交易內(nèi)容：公司近幾年受"非典"及航油持續(xù)漲價的不利影響，雖然主營業(yè)務維持較快增長，但公司負債率近幾年也持續(xù)攀升，為進一步降低負債率，改善公司的財務結構，促進公司良性健康發(fā)展，公司擬與C租賃有限公司開展8架飛機售后回租業(yè)務，本次售后回租業(yè)務的標的為4架B737800飛機和4架A319飛機。標的金額約為32億元人民幣。關聯(lián)人回避事宜：本公司董事會審議該關聯(lián)交易時關聯(lián)董事已回避表決。交易對上市公司持續(xù)經(jīng)營能力、損益及資產(chǎn)狀況的影響：本次交易不會對公司持續(xù)經(jīng)營能力、損益及資產(chǎn)狀況產(chǎn)生負面影響。一、關聯(lián)交易概述1.交易標的：4架B737800飛機、4架A319飛機。飛機具體情況請參閱附表。
2.出售價格：H航空公司以2006年4月30日8架飛機的賬面價值為出售價格，約為32億人民幣。8架飛機賬面價值情況請參閱附表。3.受讓人、承租人：C租賃有限公司。4.出讓人、出租人：H航空股份有限公司。5.租賃期：8年。6.租賃起租日：2006年5月。7.還租計劃：按月等額還租。2006年和2007年為租賃寬限期，寬限期內(nèi)每期基準租金約為240萬美元。2008年起每期基準租金約為390萬美元。實付租金根據(jù)當期6個月美元LIBOR調(diào)整。8.后續(xù)條款：租賃期滿后，雙方可解除租賃合同或重新簽訂續(xù)租合同。因C租賃有限公司的控股股東為H集團有限公司，本次交易構成關聯(lián)交易，關聯(lián)董事在本次董事會表決中回避表決。本次交易已經(jīng)公司第四屆第十八次董事會審議通過，關聯(lián)董事已經(jīng)回避表決，獨立董事為此出具獨立董事意見。此項交易尚須獲得股東大會的批準，與該關聯(lián)交易有利害關系的關聯(lián)人將放棄在股東大會上對該議案的投票權。二、關聯(lián)交易合同的主要內(nèi)容和定價政策（一）合同主要內(nèi)容1.本公司擬與C租賃有限責任公司簽訂飛機轉(zhuǎn)讓協(xié)議，擬將4架B737800、4架A319飛機出售給C租賃有限責任公司，受讓總價款約為32億人民幣。在合乎交付條件和先決條件的前提下，C租賃有限責任公司必須在擬定交付日前將購買價款付給H航空股份有限公司。2.本公司擬與C租賃有限責任公司簽訂租賃協(xié)議，擬承租C租賃有限責任公司4架B737800、4架A319飛機。起租日為出租人在履行買賣協(xié)議向承租人實際支付貨款之日。租賃期自起租日起，至2014年12月31日止。租賃期應分為各個連續(xù)的租期，每個月為一期。每個租期的租金約為390萬美元，具體實際支付數(shù)額將根據(jù)當時的LIBOR利率進行調(diào)整。（二）定價依據(jù)本次飛機轉(zhuǎn)讓合同的定價依據(jù)8架飛機的賬面價值，截至2006年4月約為32億元人民幣。本次飛機租賃合同的租金價格確定參考行業(yè)價格，經(jīng)雙方協(xié)商確定。以上合同經(jīng)公司四屆十八次董事會審議通過后簽訂，2006年年度股東大會審議通過后實施。三、進行關聯(lián)交易的目的以及本次關聯(lián)交易對上市公司的影響情況1.公司將約32億元人民幣的資產(chǎn)、負債劃轉(zhuǎn)給C租賃，其資產(chǎn)負債率降低約1.3%，優(yōu)化了公司的財務結構，提高了公司的持續(xù)競爭能力。2.本方案實施后，因2006年、2007年為租賃寬限期，只還租金不還本金，將大大改善公司的現(xiàn)金流壓力。3.財務結構調(diào)整后，降低了公司的存量貸款，為公司的持續(xù)融資奠定了良好的基礎。H航空股份有限公司董事會二○○六年四月二十九日
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