注：該報(bào)告所提出的籌劃方案因國家稅務(wù)總局關(guān)于新辦企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)政策的變化而失效，讀者閱讀該報(bào)告時(shí)應(yīng)關(guān)注此點(diǎn)。

某某實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司：

我們接受委托，對(duì)某某實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司（以下簡稱“貴公司”）開發(fā)的某某工業(yè)園項(xiàng)目等相關(guān)項(xiàng)目的涉稅安排提供最優(yōu)納稅方案設(shè)計(jì)服務(wù)。經(jīng)過深度調(diào)研，針對(duì)上述項(xiàng)目的具體情況，根據(jù)中華人民共和國現(xiàn)行稅收法規(guī)及其他相關(guān)法律法規(guī)的有關(guān)條款，我們提出如下籌劃方案，供貴公司參考。

一、貴公司目前涉稅稅種及稅負(fù)情況

二、委托目的

根據(jù)我們與貴公司的溝通與交流，目前貴公司主要委托目的是希望通過稅收籌劃安排盡量降低房產(chǎn)稅、營業(yè)稅及企業(yè)所得稅的沉重稅負(fù)，尤其是租賃環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅及營業(yè)稅。

三、籌劃思路簡介

根據(jù)中國相關(guān)稅務(wù)法規(guī)的有關(guān)規(guī)定和我們的操作經(jīng)驗(yàn)，我們認(rèn)為籌劃思路可以概括如下：

房產(chǎn)稅

房產(chǎn)稅作為財(cái)產(chǎn)稅，稅務(wù)規(guī)定較為簡單，稅收優(yōu)惠較少，降低房產(chǎn)稅的基本思路是分割房產(chǎn)稅應(yīng)稅收入。根據(jù)房產(chǎn)稅稅法有關(guān)規(guī)定，對(duì)出租房屋取得的租金收入，按照12%稅率全額征收房產(chǎn)稅，沒有優(yōu)惠空間可以利用，因此只能實(shí)行收入分割的思路操作。下面工業(yè)園項(xiàng)目中的方案一即采取該思路。

營業(yè)稅

營業(yè)稅作為流轉(zhuǎn)稅，可以采取利用稅收優(yōu)惠政策的思路獲得較好的節(jié)稅效果；但是利用優(yōu)惠政策需要滿足相關(guān)稅務(wù)法規(guī)的法定條件：如企業(yè)性質(zhì)的限定、從業(yè)人員性質(zhì)及數(shù)量的限定等。下面工業(yè)園項(xiàng)目中的方案一和方案二均采取該籌劃思路。

企業(yè)所得稅

根據(jù)貴公司經(jīng)營項(xiàng)目的實(shí)際情況，企業(yè)所得稅的籌劃思路也采取了同營業(yè)稅籌劃方案的思路，即充分利用有關(guān)稅收優(yōu)惠政策，限制因素同上。

四、某工業(yè)園項(xiàng)目籌劃方案

貴公司現(xiàn)開發(fā)的某工業(yè)園占地20萬平方米，主要建筑為擬用于出租的標(biāo)準(zhǔn)廠房。一期工程約3萬平米，目前已竣工，二期在建。根據(jù)貴公司的介紹，預(yù)計(jì)自2006年開始，貴公司出租工業(yè)園標(biāo)準(zhǔn)廠房的年租金收入可達(dá)2000～3000萬元。

如果不做任何稅收方面的籌劃安排，貴公司未來三年需要繳納的稅款金額為1330.2萬元，詳見下表：

測算假設(shè)：

1、工業(yè)園轉(zhuǎn)經(jīng)營性資產(chǎn)價(jià)值為6000萬元（未考慮后續(xù)增加投資部分，因投資的增加只能進(jìn)一步增加公司轉(zhuǎn)經(jīng)營性資產(chǎn)的企業(yè)所得稅稅負(fù)）；

2、標(biāo)準(zhǔn)廠房出租以租金收入為2000萬元為測算基數(shù)。

公司交納稅款測算表?? ????????????單位：萬元

?

根據(jù)貴公司未來發(fā)展戰(zhàn)略和規(guī)劃及工業(yè)園項(xiàng)目的具體情況，我們提出如下籌劃方案，供貴公司決策時(shí)參考：

方案一：

通過設(shè)立獨(dú)立的咨詢公司（含管理、法律、稅務(wù)咨詢等），與未來工業(yè)園租賃客戶簽署獨(dú)立的服務(wù)合同，分割貴公司出租標(biāo)準(zhǔn)廠房應(yīng)收取的租金，從而達(dá)到降低房產(chǎn)稅應(yīng)稅收入的目標(biāo)，降低貴公司房產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)。新設(shè)立的咨詢公司可以通過利用優(yōu)惠政策實(shí)現(xiàn)三年免征營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。具體如下：

（1）設(shè)立獨(dú)立管理咨詢公司，利用財(cái)稅[2004]93號(hào)文件規(guī)定的安置城鎮(zhèn)退役士兵就業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)三年免征營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的目標(biāo)；

（2）由管理咨詢公司與貴公司分別與租賃客戶簽署咨詢服務(wù)合同和租賃合同及物業(yè)管理合同，盡可能的分離租金收入。我們認(rèn)為分離20%的租金收入是比較可行的；

（3）免稅條件：新辦服務(wù)性企業(yè)新安置自謀職業(yè)的城鎮(zhèn)退役士兵達(dá)到企業(yè)職工總數(shù)30%以上，并與其簽署一年以上期限勞動(dòng)合同，需經(jīng)縣級(jí)以上民政部門認(rèn)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后方能享受稅收優(yōu)惠減免。

實(shí)施后稅負(fù)情況分析：

實(shí)施該方案，貴公司首先要視同銷售計(jì)算交納企業(yè)所得稅，擬成立管理咨詢公司與租賃客戶簽署的服務(wù)合同收入免交房產(chǎn)稅，其本身三年內(nèi)免交營業(yè)稅及附加、企業(yè)所得稅。

貴公司采取方案一，未來三年需要繳納的稅款為1080萬元，節(jié)稅金額為250.2萬元，具體測算結(jié)果見方案一、二效果比較表。

限制性因素分析：

首先，由管理咨詢公司與貴公司分別簽署合同可能會(huì)受到租賃客戶的抵制或反對(duì)，尤其是面對(duì)規(guī)范的外資企業(yè)客戶；

其次，根據(jù)天津開發(fā)區(qū)的有關(guān)規(guī)定，入駐開發(fā)區(qū)的企業(yè)可能會(huì)獲得開發(fā)區(qū)管理委員會(huì)的廠房租金補(bǔ)貼，如果分割其租金支出，可能會(huì)降低其獲得補(bǔ)貼的可能性，從而導(dǎo)致其對(duì)該方案的反對(duì)，增加方案實(shí)行的難度；

最后，設(shè)立單獨(dú)的管理咨詢公司需要招聘城鎮(zhèn)退役士兵，將導(dǎo)致一定的費(fèi)用支出。

方案二 ：

貴公司將目前在建的工業(yè)園項(xiàng)目整體作為投資，出資設(shè)立獨(dú)立的租賃公司，由擬成立租賃公司建設(shè)至完工并辦理產(chǎn)權(quán)證，租賃公司以其擁有的該宗資產(chǎn)從事標(biāo)準(zhǔn)廠房租賃業(yè)務(wù)。租賃公司作為服務(wù)性企業(yè)同樣可以利用財(cái)稅[2004]93號(hào)文件規(guī)定的安置城鎮(zhèn)退役士兵就業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)三年免征營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的目標(biāo)。具體如下：

（1）以在建工業(yè)園項(xiàng)目作為出資，投資設(shè)立租賃公司，利用財(cái)稅[2004]93號(hào)文件規(guī)定的安置城鎮(zhèn)退役士兵就業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)三年免征營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的目標(biāo)；

（2）由租賃公司承擔(dān)工業(yè)園項(xiàng)目的后續(xù)建設(shè)和經(jīng)營；

（3）免稅條件：新辦服務(wù)性企業(yè)新安置自謀職業(yè)的城鎮(zhèn)退役士兵達(dá)到企業(yè)職工總數(shù)30%以上，并與其簽署一年以上期限勞動(dòng)合同，需經(jīng)縣級(jí)以上民政部門認(rèn)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后方能享受稅收優(yōu)惠減免。

實(shí)施后稅負(fù)情況分析：

貴公司以開發(fā)過程中的不動(dòng)產(chǎn)出資，首先要視同銷售計(jì)算交納企業(yè)所得稅；同時(shí)，擬成立租賃公司在接收工業(yè)園建設(shè)項(xiàng)目時(shí)要交納3％契稅。在對(duì)貴公司帳務(wù)處理的審核過程中，我們發(fā)現(xiàn)，貴公司目前存貨-在建工程-工業(yè)園帳面價(jià)值為6000萬元，但其中有相當(dāng)一部分不能作為開發(fā)成本的建筑物折舊、裝修費(fèi)攤銷及其他費(fèi)用，從而導(dǎo)致開發(fā)成本帳面價(jià)值虛增，保守估計(jì)工業(yè)園帳面成本可調(diào)低1000萬左右?？纱蠓档唾F公司投資環(huán)節(jié)需要視同銷售繳納的企業(yè)所得稅和租賃公司需要繳納的契稅。

擬成立租賃公司在接受投資環(huán)節(jié)需要交納契稅，但是其未來租賃收入可以實(shí)現(xiàn)三年?duì)I業(yè)稅、企業(yè)所得稅的徹底減免。

貴公司采取方案二，未來三年需要繳納的稅款為926.1萬元，節(jié)稅金額為404.1萬元，具體測算結(jié)果見方案一、二效果比較表。

限制性因素分析：

首先，以在建的工業(yè)園項(xiàng)目作為出資投資成立租賃公司需要變更工業(yè)園項(xiàng)目相關(guān)的立項(xiàng)、規(guī)劃、建設(shè)等法定手續(xù)需要較大的溝通及其他費(fèi)用；

其次，以在建項(xiàng)目作為出資，受讓方需要根據(jù)評(píng)估作價(jià)金額計(jì)算繳納契稅，增加當(dāng)期資金流出；

最后，設(shè)立單獨(dú)的管理咨詢公司需要招聘城鎮(zhèn)退役士兵，將導(dǎo)致一定的費(fèi)用支出。

籌劃方案節(jié)稅效果比較

測算假設(shè)：

1、工業(yè)園未來租賃收入為2000萬元；

2、工業(yè)園項(xiàng)目適用的稅收政策不變；

3、管理咨詢公司分離收入為2000萬元的20%；

4、所有測算節(jié)稅時(shí)間長度為三年；

5、工業(yè)園投資作價(jià)計(jì)稅金額為5000萬元（現(xiàn)帳面價(jià)值為6000萬元，存在部分虛增成分可調(diào)整減少，同時(shí)考慮評(píng)估調(diào)節(jié)因素）；

6、工業(yè)園轉(zhuǎn)經(jīng)營性資產(chǎn)價(jià)值為6000萬元（未考慮后續(xù)增加投資部分，因投資的增加只能進(jìn)一步增加公司轉(zhuǎn)經(jīng)營性資產(chǎn)的企業(yè)所得稅稅負(fù)）。

籌劃方案節(jié)稅效果比較表??????????? ?單位：萬元

?? 測算過程：

?? 方案一

管理咨詢公司經(jīng)營環(huán)節(jié)營業(yè)稅及附加節(jié)稅金額測算：

2000*20％*5.55％*3＝66.6（萬元）

管理咨詢公司經(jīng)營環(huán)節(jié)企業(yè)所得稅節(jié)稅金額測算：

2000*20％*10％*33％*3＝39.6（萬元）

管理咨詢公司經(jīng)營環(huán)節(jié)房產(chǎn)稅節(jié)稅金額測算：

2000*20％*12％＝144（萬元）

方案一實(shí)際節(jié)稅金額為：

66.6+39.6+144=250.2（萬元）

??? 方案二

某發(fā)展公司投資環(huán)節(jié)企業(yè)所得稅節(jié)稅金額測算：

（6000-5000）*10%*33%*70%=23.1（萬元）

租賃公司經(jīng)營環(huán)節(jié)營業(yè)稅及附加節(jié)稅金額測算：

2000*5.55％*3＝333（萬元）

租賃公司經(jīng)營環(huán)節(jié)企業(yè)所得稅節(jié)稅金額測算：

2000*10％*33％*3＝198（萬元）

租賃公司接收投資環(huán)節(jié)交納契稅計(jì)算過程：

5000*3％3＝150（萬元）

方案二實(shí)際節(jié)稅金額為：

23.1+333+198-150=404.1（萬元）

比較結(jié)論：

根據(jù)測算，方案二較方案一節(jié)稅效果更好，由于二者均為設(shè)立新公司，招聘適量城鎮(zhèn)退役士兵，故實(shí)施成本基本一致；同時(shí)在某發(fā)展實(shí)業(yè)公司在將工業(yè)園項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)經(jīng)營性項(xiàng)目環(huán)節(jié)未考慮項(xiàng)目后續(xù)投資增加部分視同銷售需要交納的企業(yè)所得稅，方案二與方案一的節(jié)稅效果差異將更大，但是三年期滿后方案一節(jié)約的房產(chǎn)稅可在一定程度上抵消該部分企業(yè)所得稅導(dǎo)致的差異。另外，考慮到稅收政策變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，我們?cè)跍y算方案節(jié)稅效果時(shí)均以三年為限。

我們認(rèn)為，根據(jù)貴公司實(shí)際經(jīng)營狀況及發(fā)展規(guī)劃和現(xiàn)階段的稅收征收環(huán)境，采取方案二較為可行，關(guān)鍵在于建筑項(xiàng)目相關(guān)手續(xù)的變更。在實(shí)施方案二的基礎(chǔ)上，將方案一作為輔助方案實(shí)施，可進(jìn)一步降低房產(chǎn)稅稅負(fù)，增加節(jié)稅效益。

五、關(guān)于某某項(xiàng)目先租后售的稅務(wù)處理及節(jié)稅方案

對(duì)于先租后售業(yè)務(wù)的不同稅務(wù)處理，其差異僅在于折舊是否可以扣除。

國稅發(fā)[2003]83號(hào)文件規(guī)定，將待售開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作經(jīng)營性資產(chǎn)，先以經(jīng)營性租賃方式租出或以融資租賃方式租出以后再出售的，租賃期間取得的價(jià)款應(yīng)按租金確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，出售時(shí)再按銷售資產(chǎn)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。將待售開發(fā)產(chǎn)品以臨時(shí)租賃方式租出的，租賃期間取得的價(jià)款應(yīng)按租金確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，出售時(shí)再按銷售開發(fā)產(chǎn)品確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

1．就企業(yè)所得稅來說，根據(jù)以上規(guī)定，若想在取得租金收入時(shí)扣除折舊計(jì)算企業(yè)所得稅，必須首先將資產(chǎn)由開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作經(jīng)營性資產(chǎn)，在該過程中，需要視同銷售計(jì)算交納企業(yè)所得稅。其后，按期計(jì)算租金收入并提取折舊（提取基數(shù)為企業(yè)帳面價(jià)值還是視同銷售的公允價(jià)值還有待確定，但是按照稅法的公平性原則來說，應(yīng)該按照視同銷售的公允價(jià)值作為提取折舊的基數(shù)）

2．就營業(yè)稅來說，無論是否轉(zhuǎn)作經(jīng)營性資產(chǎn)，先租后售都要按照兩個(gè)環(huán)節(jié)分別計(jì)算交納營業(yè)稅，即租賃環(huán)節(jié)需要按照5%比例計(jì)算交納，銷售環(huán)節(jié)同樣交納，稅率為5%。

3．關(guān)于臨時(shí)租賃的期限。在國稅發(fā)[2003]83號(hào)文件中并沒有規(guī)定臨時(shí)租賃的期限，根據(jù)我們的理解，只要公司對(duì)于該宗資產(chǎn)的用途未發(fā)生變化，即沒有變更為自用的計(jì)劃就不應(yīng)該認(rèn)定為經(jīng)營性資產(chǎn)。當(dāng)然各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管具體辦法不一，公司如何處理需要跟稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通和協(xié)調(diào)。

六、五星級(jí)會(huì)所項(xiàng)目稅收籌劃方案

目前貴公司預(yù)計(jì)開發(fā)的五星級(jí)會(huì)所項(xiàng)目，屬于新辦服務(wù)型企業(yè)，從稅收籌劃角度出發(fā)，與上述方案二中的租賃公司一樣可以采用安置城鎮(zhèn)退役士兵減免稅優(yōu)惠方案，達(dá)到免征三年?duì)I業(yè)稅、企業(yè)所得稅的目的，限制因素分析同上。

七、涉稅風(fēng)險(xiǎn)具體分析

1、某工業(yè)園項(xiàng)目稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

在審核中，我們發(fā)現(xiàn)，貴公司“存貨-在建開發(fā)產(chǎn)品”科目中包含貴公司交由某酒樓無償使用房產(chǎn)的折舊、裝修費(fèi)攤銷和貴公司辦公用房的折舊。上述折舊和攤銷按照會(huì)計(jì)及稅務(wù)規(guī)定不能計(jì)入工業(yè)園項(xiàng)目開發(fā)成本，貴公司的做法直接導(dǎo)致虛增工業(yè)園項(xiàng)目開發(fā)成本。

另外部分應(yīng)歸屬為管理費(fèi)用科目如會(huì)議費(fèi)、法律顧問費(fèi)、合同審查費(fèi)、招租費(fèi)、廣告費(fèi)等費(fèi)用，貴公司亦列入工業(yè)園開發(fā)項(xiàng)目的開發(fā)成本，同樣不符合會(huì)計(jì)、稅務(wù)的有關(guān)規(guī)定。

目前貴公司企業(yè)所得稅采取核定征收的方式，項(xiàng)目開發(fā)成本是否真實(shí)不是稅務(wù)稽查重點(diǎn)，貴公司該稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)暴露的可能性較小。但是隨著稅務(wù)稽查力度的加大，貴公司企業(yè)所得稅的征收方式可能面臨政策變化風(fēng)險(xiǎn)，一旦貴公司的企業(yè)所得稅征收方式變更為查賬征收，將導(dǎo)致貴公司巨大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2005年國家稅務(wù)總局頒發(fā)的《國家稅務(wù)總局關(guān)于嚴(yán)格按照稅收征管法確定企業(yè)所得稅核定征收范圍的通知》(國稅發(fā)[2005]64號(hào))中有明確要求，對(duì)符合查賬征收企業(yè)所得稅條件的納稅人，要一律實(shí)行查帳征收，嚴(yán)禁采取各種形式的核定征收。該政策的出臺(tái)將可能直接導(dǎo)致貴公司當(dāng)前所得稅征收管理方式的變化。

2、某商城項(xiàng)目稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析

我們?cè)趯徍酥邪l(fā)現(xiàn)，貴公司開發(fā)的某商城項(xiàng)目已經(jīng)部分實(shí)現(xiàn)銷售，但在貴公司存貨明細(xì)中有“分期收款發(fā)出商品”科目，經(jīng)查詢實(shí)際上是貴公司部分銷售款未收回導(dǎo)致的帳面余額。

根據(jù)現(xiàn)行稅務(wù)法規(guī)規(guī)定，貴公司開發(fā)的某商城項(xiàng)目已經(jīng)部分實(shí)現(xiàn)銷售，但是貴公司未及時(shí)確認(rèn)收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本。該行為導(dǎo)致公司面臨偷稅嫌疑，在稅務(wù)稽查中該事項(xiàng)可能導(dǎo)致較大稅務(wù)處罰風(fēng)險(xiǎn)。

3、某酒樓無償使用某實(shí)業(yè)發(fā)展資產(chǎn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析

我們?cè)趯徍酥邪l(fā)現(xiàn)，某酒樓使用的房產(chǎn)屬于貴公司所有，貴公司允許其無償使用。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定：納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用。不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。

貴公司關(guān)聯(lián)企業(yè)之間資產(chǎn)無償使用的事項(xiàng)在稅務(wù)稽查中可能成為稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注的重點(diǎn)。

?

?

北京某稅務(wù)師事務(wù)所

????? 2005年*月*日

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